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增值税会计处理方法分析

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摘要:在“营改增”政策贯彻落实的背景下,“生产型增值税”逐渐向“消费型增值税”转变,而增值税费的会计处理问题逐渐受到重视。就现行的增值税会计处理方法来看,大多以“代理说”为基础,受到多方面因素的综合作用,现阶段的增值税处理水平相对较低,会计信息质量受到了一定的负面影响。分析“营改增”的实施对增值税会计处理的影响,指导实践工作,具有较为重要的意义。鉴于此,本文就增值税会计处理中存在的突出问题进行分析,并在此基础上,提出有针对性的建议,以供参考。

关键词:营改增;增值税;会计处理;问题分析

一、引言

增值税改革是一项较为漫长且艰巨的任务,我国自1979年开始试行增值税,先后经历了三次重要的改革。1984年,增值税在产品税的基础上进行了改革,但这一时期的征税范围仍然较窄,税率的档次较多,不公平问题较为严峻,计算方式较为复杂,残留着产品税的影子,属于增值税的过渡阶段。1993年,我国的增值税根据基本国情与国际经验进行了规范性改革,对计算方法进行了规范化处理,适当扩大了征税的范围,减并了税率,这一时期的增值税开始进入国际通行的规范化行列。2012年,我国增值税进行了第三次改革,此次改革将一部分现代服务业的营业税更改为增值税,进一步扩大了增值税的征收范围。纵观我国增值税转型试点之旅,增值税的改革与转型,同市场经济建设、逐步发展背景下增值税产生的问题逐步突出之间存在着极为密切的关联。在现行增值税征收范围不全面、税收征管实践面临较大困境的背景下,贯彻落实“营改增”政策,消除重复征税,降低企业的税收成本,促进三次产业融合,是深化我国税制改革的必然选择。以国内的第三产业发展为例,营业税是全额征税,不能抵扣进项税额,不可避免地会对原营业税单位造成重复征税问题,因而税负相对较重,对第三产业的发展较为不利。“营改增”政策的实施,在一定程度上避免了此类重复征税现象,而绝大部分企业的税负也可得到不同程度的减轻。数据显示,自2012年增值税改革实施以后,仅2013年,试点地区的税负就减少了1222亿元。

二、“营改增”对增值税会计处理的影响

增值税是以商品(含应税劳务)在流转过程中产生的增值额作为计税依据而征收的一种流转税。从计税原理上说,增值税是对商品生产、流通、劳务服务中多个环节的新增价值或商品的附加值征收的一种流转税。在“营改增”政策全面实施的背景下,增值税的会计处理法也面临较大的变化,如会计核算科目更改、计税方法更改、税目与税率更改、发票更改、会计报表更改等。以下就“营改增”对增值税会计处理的影响进行分析。

(一)会计科目2016年12月3日,国家财务部以财会[2016]22号文发布了《增值税会计处理规定》(以下简称《规定》)。从会计科目设置角度来看,《规定》对部分科目名称发生了变化,增设了一级会计科目“应收出口退税款”,以反映销售出口货物过程中按照相关规定向税务机关申报的应当退回与实际收到的税款等,并于一级科目“应交税费”下增设“待认证进项税额”、“待抵扣进项税额”、“待转销项税额”等8个明细科目。《规定》对一般纳税人在“应交税费”科目下设置的专栏进行了具体说明,维持了“应交增值税”下辖10个三级明细科目的设置结构,明确了一般纳税人采用一般计税办法发生的当期计提、结转、扣减均按三级明细科目进行详细核算,使得核算税款信息更加清晰明了。在“预交增值税”明细科目中,为了解决预交税款与实际纳税义务时间跨度较大的情况,单独设置了二级科目核算,以便期末对增值税相关金额分项目列报的要求。考虑到小规模纳税人发生的业务相对简单,《规定》提出了小规模纳税人只需在“应交税费”科目下设置“转让金融商品应交增值税”、“应交增值税”、“代扣代交增值税”三个二级明细科目,小规模纳税人的核算压力得到了一定程度的减轻。此外,在账务处理方面,《规定》对取得资产、接受劳务、采购、销售、差额征税、出口退税等的账务处理进行了明确规定,为账务处理工作提供了重要参考。

(二)增值税会计核算2006年2月15日,财政部公布《企业会计准则--基本准则》(以下简称《准则》)。在增值税会计核算中,需要考虑财务报告目标、会计要素和会计信息质量特征等问题。财务会计报告的目标是向财务会计报告的使用者提供与企业的经营成果、发展现状、财务状况、和现金流量等有关的会计信息,反映企业的管理层受托责任的履行情况,进而为财务会计报告使用者作出经济决策提供重要的信息支撑。基于这一目标,在增值税会计核算过程中,需要确保核算流程严格按照《规定》的具体要求,确保核算结果能够客观地、真实地反映企业的财务状况等。会计要素方面,《准则》规定会计要素包括资产、利润、所有者权益、负债、收入、费用。从增值税会计核算角度考虑,在核算过程中,对上述要素进行具体体现,是保障会计核算效果的重要前提。根据《准则》的会计信息质量要求,企业应当以实际发生的交易或者事项为依据,完成会计确认、计量、报告等工作,进而如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素,以及其他一些相关的会计信息。鉴于此,在增值税会计核算过程中,应当注意会计信息记录的真实性、内容的完整性,进而为核算结果的可靠性提供重要保障。

(三)计税方法2016年3月24日,财政部、国家税务总局向社会公布了《营业税改征增值税试点实施办法》。经国务院批准,自2016年5月1日起,在全国范围内全面推开营改增试点。此后,“营改增”政策获得普遍推广,为增值税链条的完整性提供了重要保障,同时对企业的实际收益给予了保证,我国的税收结构获得优化。与此同时,会计核算工作中的计税方式也发生了变化。在原有的营业税中,企业当期的应缴纳税额=当期营业额/销售额/转让额*适用税率,不区分纳税人类别;在“营改增”政策实施以后,纳税人需要根据经营的规模与会计核算水平细分为小规模纳税人、一般纳税人,不同纳税对象需要采取不同的计税方法。从某种意义上来讲,“营改增”全面实施后,增值税会计处理法所面临的问题愈加复杂。

三、“营改增”后的增值税会计处理面临的问题

从现行的增值税制度与实践情况来看,营业税与增值税核算混乱的问题并没有得到根本性解决,针对部分需要另行征收营业税的行业,极易出现商品流通不同环节的纳税人的税负不公平问题。此外,因增值税制度征税范围偏窄带来的一系列问题(如增值税货物销售与营业税应税劳务之间抵扣链条的中断问题等),亦严重影响着增值税核算工作的开展。此外,分析部分企业对现行增值税会计核算方法持有异议的原因,增值税明细科目过于繁杂是其中较为重要的因素。增值税明细科目过多,在一定程度增加了会计处理工作的工作量,其次,还容易造成核算混乱,使得整个会计核算工作过于复杂。主观问题方面,企业自身对增值税转型环境下会计人员的培训工作重视程度不足,未按照纳税义务发生时间核算增值税应交税费,核算过程不符合重要性原则等问题,对核算工作的质量与效率构成了严重的负面影响。以核算过程的重要性原则为例,根据《准则》的要求,在增值税会计核算过程中,需要遵循重要性原则,确保增值税核算能够客观的反映重要的会计信息;实际会计处理工作中,因增值税减免与抵扣产生的损益,与企业的经营成果、财务状况之间有着密切联系,因而属于重要信息的范畴,需要进行单独披露;但就现行的增值税会计处理方法来看,核算不符合重要性原则的情况仍然存在,这对企业的税务筹划以及财务分析等而言无疑是较大的风险。

四、对策

结合上述突出问题分析结论来看,增值税会计处理问题的解决需要从“外部环境”、“内部环境”两方面入手,促进增值税的规范化管理。以下就“营改增”后的增值税会计处理存在的问题的可行解决方案进行分析。考虑到核算工作披露的外部因素,在颁布相关政策与法规的同时,应当进一步扩大增值税的征收范围,明确区分增值税征税对象与营业税征税对象,尽可能的降低税负不公平问题带来的影响。在增值税明细科目方面,目前增值税主要涉及“应交增值税”、“未交增值税”、“增值税检查调整”三个明细账户,在应交增值税下设置有九个专栏,虽然科目设置较细、名称较为清晰,但在实务处理过程中,则存在较大的难度。针对明细科目过多的问题,相关部门可结合增值税核算的实际情况,进行适当的简化,以避免核算混乱等问题的出现。以存在出口退税的企业为例,“出口抵减内销产品应纳税额”专栏主要用于出口退税的核算,但“出口退税”专栏也有同样的用途,二者的差异主要为申报环节的时点与出口退税率,针对刚入行的会计人员,在不清楚下一步申报与实际的差异处理的情况下,容易出现差错。未交增值税明细科目的设置目的在于核算企业月底欠缴、多缴、待抵扣增值税,若企业在月底发生应缴增值税,则需要做相应的账务处理;若企业在月底有欠缴,还有抵扣税额,则无论留抵扣税额是大于还是小于欠缴税额,都需要做相同处理。但才账务处理的实质来看,此种处理方法是没有必要的可以简化。在小规模纳税人的账务处理中,即是采取了实质账务处理方法,科目、专栏简单明了,并不会出现歧义与错误。主观因素方面,作为实施会计处理的基础条件,会计处理方法的选择与增值税费用化会计处理的质量和效率之间存在较为密切的关联。自“增值税”政策实施以来,为了解决现行增值税会计处理存在的问题,会计处理方法的选用备受关注。以“价税并流、账内循环”会计处理方法为例,该方法是基于改进增值税费用化处理而设计的新型会计处理方法,有助于協调增值税税法与现行企业会计准则。基于“价税并流、账内循环”的会计处理方法,在实施增值税费用化会计处理的过程中,应当按照正确的思路处理增值税费用,进而提高会计处理的质量与效率。除了会计处理方法的合理选择外,企业也应当从自身的问题出发,强化内部控制,提高人员的综合素质,进而助力企业把控增值税实务要点,提高企业税务处理能力。“营改增”政策的实施,对减少重复征税、降低企业的税负、促进社会发展的良好循环等有种重要意义。在“营改增”全面实施的背景下,增值税会计处理面临的形势较为严峻。鉴于此,相关管理部门与企业应当采取有效的应对措施,提升增值税的处理水平与征管水平,切实发挥“营改增”政策的作用。

参考文献:

[1]荣树新.“营改增”后以公允价值计量之金融资产会计处理探讨[J].财会月刊,2016(10):29-33.

[2]司悦.营改增后销售不动产业务增值税核算存在的问题及改进探析[J].中国乡镇企业会计,2017(4):28-30.

[3]孙丽.“营改增”后金融资产会计核算探析[J].金融会计,2017(11):31-36.

作者:陶晨 单位:浙江浙经天策会计师事务所台州分所

增值税会计处理方法分析责任编辑:张雨    阅读:人次