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浅谈产业基金会计核算税收筹划

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摘要:随着资本市场多元化的发展,为推动农村深化改革,促进经济结构调整,产业基金在国家宏观政策的引导下处于快速发展阶段。现行会计准则对产业基金的核算没有具体规定,相关税务法规也不明确,本文就产业基金在会计核算和税收筹划两个方面进行初探。

关键词:产业基金;会计核算;税收筹划;初探

1产业基金简介

1.1产业基金的组织形式

通过地方政府委托一家国有独资企业及基金管理人共同发起设立的有限合伙制基金,由基金管理人执行合伙事务。

1.2产业基金投向及遵循的原则

产业基金的投资方向为带动农民脱贫增收产业,包括山地特色高效农业、林业产业、加工业、农业服务业、农产品流通业、农业信息化、旅游业、大健康产业、农村互联网产业、能够促进农村一二三产业融合发展等方面。遵循“政府主导、企业主体、市场运作、风险可控”的原则,按照“强龙头、创品牌、带农户”的思路组织实施。

1.3产业基金资金来源方式

产业基金资金采取募投制,一部分来源财政性资金,绝大部分来源于金融机构及社会资本,按照拟投资项目的成熟情况进行基金投放。

1.4投资方式

第一,公益性基金:按“政府决策、市场运作”方式,资金投向市县政府设立或指定的一家国有独资投资公司,由投资公司直接投放到项目;第二,准公益性基金:按“政府引导、市场化运作”方式,一是按因素法分配县市投资限额,由市县设立或指定一家国有独资公司统一承接基金投资资金,并负责统一回购基金股权;二是项目直接投资,由省直部门和市县政府推荐项目,按市场化方式投资;三是差异化投资:股权投资、债权投资及其他投资方式。

2产业基金建账及管理

产业基金作为独立会计主体,单独建账核算,并建立台账详细记录账务明细。基金管理人和受托企业对基金会计核算的真实性和完整性负责。产业基金的会计核算以权责发生制为基础,采用借贷记账法。会计核算以实际发生的业务为依据,如实反映基金的收支情况,保证会计信息真实可靠、内容完整。

3产业基金会计核算

产业基金在收到投资方拨付的出资款时,根据相关文件、设立方案、投资协议、银行进账单等资料,借记银行存款,贷记合伙人资本(或:实收基金)。根据基金管理人安排对受资企业进行出资时,按照相关文件、投资协议、受资项目清单、出资审批单、划款指令及银行出款凭证等资料,借记委托贷款,贷记银行存款。这里仅针对债权投资方式进行探讨。产业基金取得投资收益(实务中是分配利息方式支付给基金投资人)时:借记银行存款,贷记投资收益;产业基金公司对项目投资收益分配给投资方时:借记利润分配,贷记银行存款;分配给管理人的投资收益(即管理费用部分)时:借记管理费用,贷记银行存款。在具体业务操作中,项目投资收益拨付到产业基金公司,立即以“T+0”方式分配给各投资方及管理人,产业基金公司在整个分配过程中只是起到代收代付的作用。协议另有规定的除外。当受资企业产生亏损时,按出资比例或合伙协议约定,借记投资收益,贷记委托贷款;受资企业连续产生亏损,预计不是暂时性亏损时,借记资产减值损失,贷记委托贷款减值准备。产业基金对受资企业的投资退出,根据相关文件、投资协议等,收到款项时:借记银行存款,贷记其他应付款(或应付账款,暂时挂账核算);同时冲减合伙人资本(或实收基金)和委托贷款,即:借记合伙资本(或实收基金),贷记委托贷款。投资收回的资金退回至投资方时,借记其他应付款(或应付账款,冲减挂账),贷记银行存款。在具体实务中,通常部分被投资项目因各种原因相继陆续退回本金及利息,这时对退回本金的账务处理与投资收回资金处理一致,对利息的账务处理同分配投资收益处理一致。

4税收筹划

4.1印花税

由于产业基金的组织形式是有限合伙制,对于有限合伙企业,在有限合伙企业层面,收到的合伙人出资是否应作为印花税条例规定记载资金的账簿缴纳印花税,一直争议不断,税务实践中,各地税务机关的执行也不一样。我国印花税条例规定,“记载资金的账簿按固定资产原值和自有流动资金总额万分之五贴花”。1993年推行《企业财务通则》《企业会计准则》后,国家税务总局为衔接新旧会计制度下发《关于资金账簿印花税问题的通知》(国税发[1994]第25号),明确统一更换会计科目和账簿后,不再设置“自有流动资金”科目。因此,《印花税暂行条例》税目税率表中“记载资金的账簿”的计税依据已经不再适用。其计税依据改为“实收资本”与“资本公积”这两个会计科目核算金额合计。各地税局解读:国税发[1994]第25号下发后,随着合伙企业的出现,针对合伙企业是否需要缴纳记载资金的账簿印花税问题,各地税局出现两种截然相反的政策解读。(1)大连市地税局:大连市地税局在2013年3月15日回答纳税人提问中答复是:如果合伙企业各合伙人的出资额只要计入资金账簿的“实收资本”和“资本公积”这两个会计科目,那么就应该按照规定计算缴纳印花税。从大连地税局的回复可知,有限合伙形式,会计核算若适用《企业会计准则》,计入“实收资本”科目,需缴纳资金账簿印花税。如果不计入“实收资本”科目的,则不需缴纳。(2)江苏省地税局:江苏省地方税务局财产行为税处答复是:合伙企业合伙人的出资额,在工商登记时未作为注册资本的,按照相关规定,不在“实收资本”和“资本公积”科目核算,据此,对合伙人的出资额无需缴纳资金账簿印花税。分析及筹划:大连地税局的意见是企业自行确定会计处理方式,如不使用“实收资本”科目则不缴纳印花税,企业会计处理不同则征税政策不同。江苏省地税局认为合伙企业资本不是注册资本,因此无需缴纳印花税。针对有限合伙企业取得合伙人投入资金是否缴纳印花税的问题,由于印花税属于当地税局管辖,一是企业可与当地税务局沟通,根据沟通结果判断是否缴纳印花税;二是可借助为打赢脱贫攻坚战,实现全国同步全面建成小康社会的大背景,争取相关扶贫产业税收优惠政策;三是期盼财政部门尽快出台相关政策法规,规范基金会计科目核算。

4.2增值税

《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税[2016]36号)附件一《营业税改征增值税试点实施办法》销售服务、无形资产、不动产注释中对金融服务业中贷款服务进行了规定,一是明确将资金贷与他人使用而取得利息收入的业务活动。各种占用、拆借资金取得的收入,包括金融商品持有期间(含到期)利息收入以及融资性售后回租、转贷等业务取得的利息及利息性质的收入,按照贷款服务缴纳增值税。二是《关于明确金融、房地产开发、教育辅助服务等增值税政策的通知》(财税[2016]140号)中《销售服务、无形资产、不动产注释》(财税〔2016〕36号)第1条第(五)项第1点所称保本收益、补偿金等,是指合同中明确承诺到期本金可全部收回的投资收益。从上述规定中可以看出,如果投资合同中未明确到期本金可全部收回或利率具有不固定时,不在增值税缴纳范围。

4.3所得税

根据企业所得税相关规定,合伙企业不是企业所得税的纳税人,但是居民企业投资于合伙企业,其收益(含已分配部分和未分配部分)应并入该居民企业当年应纳税所得额缴纳企业所得税。因此,合伙企业应向合伙人提供应纳税所得额计算资料。根据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例和《中华人民共和国个人所得税法》的有关规定,合伙企业以每一个合伙人为纳税义务人。合伙人是自然人的,缴纳个人所得税;合伙人是法人和其他组织的,合伙人本身不缴纳企业所得税,由合伙人各方从合伙企业分得的利润各自缴纳企业所得税。合伙企业生产经营所得和其他所得采取“先分配后缴税”的原则。具体应纳税所得额的计算按照《财政部、国家税务总局关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》(财税[2000]91号)及《财政部、国家税务总局关于调整个体工商户个人独资企业和合伙企业个人所得税税前扣除标准有关问题的通知》(财税[2008]65号)的有关规定执行。合伙企业分配给所有合伙人的所得和企业当年留存的所得(利润)均属于生产经营所得和其他所得。如果合伙企业的合伙人是法人和其他组织的,不允许用合伙企业的亏损抵减其盈利。

5结语

产业基金目前还是新兴行业,相关配套政策及管理措施还不成熟,会计核算和税收管理也在不断探讨之中。限于笔者水平,定有不当之处,愿与读者共勉共进。

参考文献

[1]秦怿.国有企业产业投资基金运作模式初探[J].现代商业,2017(15).

[2]张松.合伙制私募投资基金投资业务会计及税务处理的探讨[J].财务与会计,2015(41).

作者:何府德 单位: 贵州贵民投资集团有限责任公司

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