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企业纳税筹划问题

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摘要:税收实质是国家为了行使职能,取得财政收入的一种方式。它有三个特征,即强制性、无偿性和固定性。企业作为纳税人,缴纳的税款具有无偿性,这就构成了企业的永久性负担。税收筹划是企业对其资产、收益的正当维护,属于企业应有的一项基本权利。纳税人对经济利益的追求可以说是一种本能,是最大限度的维护自己利益的的行为,具有明显的排他性和利己性的特征。同时,税收筹划是一种高智商的增值活动,它是以财务会计核算为条件的,为进行税收筹划就需要建立健全财务会计制度,规范财会管理,从而使企业经营管理水平不断跃上新台阶。

关键词:纳税筹划;问题思考;解决方案

我国目前征收的税种一共有四大类,即流转税、资源税、财产行为税和所得税。流转税主要包括增值税、营业税、消费税和关税等;自然资源税包括资源税、土地使用税等税种;财产行为税包括房产税、车船使用税、印花税等;所得税包括企业所得税,个人所得税等。企业税收筹划的具体方法有许多,有分税种筹划,有分经营环节筹划,有分国别进行研究的。为使企业整体经济效益最大化,具体筹划时企业要结合自己的实际情况,综合权衡,可交叉选择使用各种方法。下面仅就增值税、营业税、企业所得税的纳税筹划进行一下探讨。

一、增值税的纳税筹划

(1)“节税点”筹划方案

《中华人民共和国增值税暂行条例》规定,在中华人民共和国境内销售货物,提供加工、修理修配劳务,进口货物的单位和个人为增值税的纳税义务人。纳税人又可分为一般纳税人和小规模纳税人。两种纳税人的区分是根据年应税销售额确定的。具体地说,就是生产型企业年应税销售额在100万以下,商业企业年应税销售额在180万元以下的为小规模纳税人,适用4%(商业企业)或6%的税率。年应税销售额在此标准之上的企业采用销项税额抵扣进项税额后的余额作为增值额计算。对于年应税销售额在临界点左右的企业来说,选择的余地较大,企业可根据自身的情况作决定。我们都知道增值率是销售收入减去可抵扣购进项目金额的差与销售收入的比值。通过计算两种纳税人应纳税额无差别平衡点(以生产企业为例),我们可以发现:

销售收入×增值率×17%=销售收入×6%(增值率=35.3%)

我们可以看出,当增值率低于35.3%时,以一般纳税人身份缴纳增值税可以节税;当企业增值率高于35.3%,以小规模纳税人方式缴纳增值税可以节税。因此应纳税销售额在临界点的企业,可以利用规避平台进行纳税筹划,以实现收益最大化的目标。

下表2—1是一般纳税人不含税销售额增值税节税点。如为含税销税额,须换算为不含税销售额进行对照。

表2–1一般纳税人不含税销售额增值税节税点

一般纳税人税率小规模纳税人征收率节税点

17%6%35.29%

17%4%23.53%

13%6%46.15%

13%4%30.77%

(2)出口退税企业筹划方案

世界各国对多数出口商品实行退税政策,以使其以更为优惠的价格参与国际市场的竞争,因此有必要对进口商品加征一道增值税,使其与国内产品公平竞争。对于进出口比较频繁的企业,要考虑进口商品增值税的筹划。重要的一点就是能否选择优惠税率,或者说是选择具有优惠税率的商品进口。根据税法规定,部分商品在报关进口时可享受低税率和免税的优惠待遇。享受13%的低税率如粮食、食用植物油、图书报纸杂志等。免征增值税的有:古旧图书,避孕药品和用具,外国政府和国际组织无偿援助的进口物资与设备,直接用于科学研究、科学实验和教学的进口仪器与设备。同时,由于我国处于经济发展和对外政策的需要,除对上述商品减免税外,对一些特殊地区和行业、单位、个人的进口商品实行减免关税和增值税。如经济特区,三资企业和侨胞、台胞等,企业可考虑在这些地区设立子公司,以较为优惠的价格购入商品,增加产品竞争力。

(3)其他筹划方案

增值税计算公式中,销项税额作为被减项是影响增值税额的重要因素,如何通过销项税额的界定,来实现增值税的筹划?从财务的观点看,有以下几个方法。一是实现销售收入时,采用特殊结算方式,延长入账时间,延续税款缴纳。二是采用用于本企业继续生产加工的方式,避免作为对外销售处理。三是发生折扣销售时,将销售额和折扣额在同一张发票上分别注明。发生销售退回和销售折让时及时冲减当期销售额和销项税额

在企业生产经营中,还存在着无使用价值的固定资产的处理问题。税法规定,单位和个体经营者销售自己使用过的摩托车、游艇、应征消费税的汽车以外的属于货物的固定资产暂免征收增值税。但“使用过的其他属于货物的固定资产”应同时具备以下条件:

1.属于固定资产目录所列的货物;

2.企业按固定资产管理,并确已使用过的货物;

3.销售价格不超过原值的货物

若不具备以上条件,应依照6%(工业企业小规模纳税人)或4%(商业企业小规模纳税人)的征收率计征增值税。

另外按税法规定,从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者以及从事货物的生产、批发或零售为主的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为,视为销售货物,应当征收增值税;其他单位和个人的混合销售行为,视为销售非应税劳务,不征收增值税。年货物销售额与非应税劳务营业额的合计数中,年货物销售额超过50%,视为销售货物为主,因而征收增值税。同时,企业也可把运输产品所涉及的购进货物的进项税额进行抵扣。需要注意的是,企业采购原材料时,依照有关运费发票计算运费的7%作为进项税额抵扣,这两项进项税额要进行严格区分,不能混同。但值得提出的是,经常发生混合销售行为的企业,涉及的非应税劳务的收入较大,应考虑是否分离出来单独成立一个小公司,减轻税收负担。存在兼营非应税劳务的公司,应分别核算货物和应税劳务与非应税劳务的销售额,按各自的税率分别征收增值税和营业税;不分别核算的或不能准确核算货物和应税劳务与非应税劳务的销售额的,应一并征收增值税。企业可根据自身的情况,决定是否花费一定的成本以达到节税的效果。

案例:某公司2000年出资修建俱乐部,2001年11月份正式投入使用,供本公司职工使用的同时也对外营业。经统计,当月收入数为8.9万元。而公司当月的增值税应税数额经计算为78.3万元。按照税法规定,如果纳税人从事兼营非应税劳务行为,那末应分别核算并计算缴纳增值税和营业税;如不分别核算,应一并缴纳增值税。公司在是否花费成本对俱乐部的经营进行独立核算时产生疑问。我们来计算一下。如果独立核算,公司应交纳增值税13.311(78.3×17%)万元,应纳营业税为:8.9×10%=0.89万元,因此企业共应纳税额为:13.311+0.89=14.201万元。如果营业收入不分别核算,假定俱乐部当期可抵扣的进项税额为0,那末本公司本月应纳增值税为:(78.3+8.9)×17%=14.824万元。企业如果可以以低于6230(14.824-14.201)元的成本花费人力物力核算营业收入,那末就可以取得节税的效果。

二、营业税的纳税筹划

营业税共有九个税目,即交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业以及转让无形资产和销售不动产等。从事上述行业的企事业单位大多行业规模较大,营业收入较高,纳税筹划因此就显得极为必要。

确定营业额是利用因应税项目计价的营业税税收筹划的关键。纳税人的营业额即为纳税人提供应税劳务,转让无形资产和销售不动产向对方收取的全部价款和价外费用。但在具体收入确认方面税务机关也有特殊的规定,以建筑安装企业为例,收入确认有两种方式:1、以开出的建筑安装专业发票总金额为依据。2、以工程完工进度为依据。

案例:如某建筑业企业2000年施工一项工程,总造价1000万元,年底未完工,预收工程款开出建筑安装专用发票金额800万元,工程完工进度50%。若按开出发票总金额确认收入应交纳营业税800×5%=40万元,若按完工进度确认收入应交纳营业税1000×50%×5%=25万元。虽然从长期意义看税款不会减少,但选择有利的确认收入方式可以使税款后置,从而减小企业经营中流动资金的压力

做好营业税的税收筹划,还要熟悉有关的减免税规定。根据《营业税暂行条例》和国家有关政策的规定,以下几个行业的减免税规定如下:

1.建筑业的免税政策。单位和个人承包国防工程和承包军队系统的建筑安装工程取得的收入,免缴营业税。

2.金融业的免税政策。对信达、华融、长城和东方资产管理公司接受相关国有银行的不良债权,免征销售转让不动产、无形资产和利用不动产进行融资租赁业务应缴营业税。的免税政策。

3、保险业的免税政策。农牧保险免税。农牧保险是指为种植业、养殖业、牧业种植和饲养的动植物提供保险的业务。对保险公司开展的一年期以上返还性人身保险业务的保费收入免征营业税。

4.文化体育业的免税政策。纪念馆、文化馆、博物馆、美术馆、展览馆、书画馆、图书馆及文物保护单位举办文化活动的门票收入,免缴营业税。宗教场所举办的文化宗教活动的售票收入,免缴营业税。与农业机耕、排灌、病虫害防治等相关的技术培训免缴营业税。

5.服务业的免税规定。托儿所、幼儿园、养老院与残疾人福利机构提供的养育服务,免缴营业税。婚姻介绍,殡葬服务,免缴营业税。医院、诊所和其他医疗机构提供的医疗服务,免缴营业税。安置“四残人员”占企业生产人员的百分之三十五以上的民政福利企业,其经营属于营业税“服务业”税目范围内.(广告业除外),免缴营业税。残疾人员个人提供的劳务,免缴营业税。

6.转让无形资产的免税政策。个人转让著作权,免缴营业税。将土地使用权转让给农业生产者用于农业生产,免缴营业税。

除了上述几条外,还有其他一些国务院规定的详细减免税项目,筹划者应当认真了解这些项目,以便提前做出科学合理的筹划。

三、企业所得税的纳税筹划

(1)筹划方案

企业所得税是以企业销售收入额扣除成本、费用和缴纳流转税金后的生产经营所得和其他所得为征税对象的一种税,它与企业的经济利益息息相关。因此,通过对现行税制的研究,可以总结出企业所得税税收筹划的以下几个要点。

对一个企业来说,投资首先要考虑的是选择投资地区。由于国家税收政策在不同区域内有不同的优惠规定,企业可根据这些政策,选择不同的区域投资。例如,国务院批准的高新技术产业开发区内的高新技术企业,可减按15%的税率征收所得税;新办的高新技术企业,自投产年度期免征所得税两年。企业可利用这一特别税收优惠政策,选择在上述地区投资,并充分利用上述地区的资源条件。

不同的计价方法对企业成本、利润及纳税影响甚大,尤其是材料价格较高的企业。企业可根据实际情况,灵活选用。如果企业正处于所得税的免税期,也就意味着企业获得的利润越多,其得到的免税额就越多,这样企业就可以通过选择先进先出发计算材料成本,以减少材料费用的当期摊入,扩大当期利润;相反,如果企业正处于征税期,其实现的利润越多,则缴纳的所得税越多,那末,企业就可以选择后进先出法,将当期材料费用尽量扩大,以达到减少当期利润,推迟纳税期限的目的。不过应当注意会计制度和税法的规定,企业一旦选择了一种计价方法,在一定时期内不得随意变更。

资产的计价与折旧是影响企业应纳税所得额的重要项目。税收筹划主要集中在资产折旧的处理上。企业对固定资产的折旧核算是企业成本分摊的过程,即将固定资产的取得成本按合理而系统的方法,在估计有效期内进行分配。在进行税收筹划时,我们应从折旧年限和折旧方法入手。折旧年限取决于固定资产的使用年限,缩短折旧年限有利于加速成本的回收,可使后期成本费用的前移,从而使前期会计利润后移。在税率稳定的前提下,所得税的递延缴纳相当于向国家取得了一笔远期贷款。财务制度规定,企业固定资产折旧方法一般采取平均年限法。企业专业车队的客货汽车和大型设备,可以采用工作量法。在国民经济中具有重要地位和技术进步快的电子生产企业、船舶工业企业、飞机制造企业、汽车制造企业、医药与化工生产企业等及其它经财政部批准的特殊行业的企业,其机器设备可采用双倍余额递减法或年数总和法。从应纳税额的现值来看,运用双倍余额递减法计算折旧时,税额最少,年数总和法次之,运用直线法计提折旧时,税额最多。原因在于,加速折旧法在最初年份内提取了更多的折旧,因而冲击的税基较多,是应纳税额减少,相当于企业的初始年份内取得了一笔无息贷款。这样,企业应纳税额的现值较低。另外,固定资产在使用期限内加快得到补偿,企业前期利润少,纳税少;后期利润多,纳税多,从而起到延期纳税的作用。

(2)案例研究

案例1、2000年,某公司由于一栋建筑物面积过小,决定将其清理。建筑物账面价为80万,截至清理日,已提折旧10.5万,以评估价75万出售,出售过程中发生清理费用2000元,以万元为单位(以下同),应做的分录为:

第一笔借:固定资产清理69.5

累计折旧10.5

贷:固定资产80

第二笔借:固定资产清理3.7

贷:银行存款0.2

应缴税金—应缴营业税3.5

第三笔借:银行存款75

贷:固定资产清理75

第四笔借:固定资产清理1.8

贷:营业外收入1.8

可以从以上分录中看出,公司需要为这笔交易缴纳营业税3.5万,缴纳所得税:1.8×33%=0.594万。也就是说,为清理这项固定资产,公司在有利润情况下共需交纳税金4.094(3.5+0.594)万元。如果公司在适当的时机采取以物易物的方式,情况就不一样了。如果有甲公司要以该公司的丰田汽车一辆,交换本公司的该栋建筑物。汽车的账面原价为185万,截至交换日已提折旧100万,评估价为80万,本公司另外以银行存款支付给甲公司补价5万,那么公司应做的会计分录如下:

第一笔借:固定资产清理69.7

累计折旧10.5

贷:固定资产80

银行存款0.2

第二笔借:固定资产—丰田汽车74.7

贷:固定资产清理69.7

银行存款5

从以上的分录可以看出,采用非货币性交易,尤其是支付补价的一方,不需要缴纳税金。若换出资产的评估价较大,可以收到一定的补价,此时证实企业有收益,应根据会计准则的要求,缴纳所得税。即使此时需要交纳所得税,企业交纳的税金也要比单纯清理固定资产少。因为一般来说,企业资产的评估价与其对外清理的市场价是相差无几的,也就是说,企业正常处理固定资产取的收益而应交纳的所得税基本上是一个既定数,而直接出售不动产的话,需要额外缴纳一笔营业税。当然,属于货物的固定资产则缴纳这项税收。但对企业来说,毕竟属于不动产的固定资产价值较大,其影响的税金也较大。因此,企业在处理这类资产时,应做好税收筹划,争取最大程度的节税。同时,在社会主义市场经济条件下,企业要灵活采用多种交易形式,不要局限于旧思维,勇敢开拓企业的经营环境。

案例2、2000年,某公司自己组装一辆自用的汽车,专门在本企业内部行驶,会计上作固定资产处理。在组装过程中,自用了本公司的产成品5.75万元(成本价),计税价为6.2万元。会计上所做的处理为:

借:在建工程6.804

贷:产成品5.75

应交税金—应交增值税(销项税额)1.054

如果做一下变动,把产成品的减少作为应税收入处理,另一方面结转成本,上一个分录可以改为以下的会计分录:

借:在建工程7.254

贷:主营业务收入6.2

应交税金—应交增值税(销项税额)1.054

可以看出,在第二个分录中,在建工程的价值增大,转入固定资产的数额增加,计提的折旧增加,企业的成本费用增加,利润额较少,可以起到抵税的作用。也就是说,在该项固定资产计提折旧的年限内,折旧额又要的抵减了所得税。但应该注意的是,企业记作收入并结转成本,中间有利润差额,按会计准则要求计入利润表并计算缴纳所得税。因此,企业所做的以上分录,从长远来看,上缴的税金好像是一样的。但并非如此。且不说资金的时间价值可以作为节税的效果,我们可以看到在这项固定资产的寿命年限内,所得税会因它而不同。因此,企业若处于税收优惠期,可以做应税收入处理,有效降低税负。总之,企业应根据自身情况,灵活运用资产的计价和折旧,做好税收筹划。

结论

开展纳税筹划是纳税人的一项基本权利,在我国,纳税筹划仅处于起步阶段.要想做好纳税筹划,首先要认清其以合法手段实现收益最大化的本质,也就是说,纳税筹划的方向是与国家政策引导的方向相吻合的,一个优秀的筹划方案,是社会与企业双赢的方案.其次,企业应当树立起正确的筹划观念.要从大局出发,经常及时与其他部门沟通,同时认清权利与义务的关系.再次,在进行具体筹划时,企业要具体问题具体分析.每个企业个体情况千差万别,所以企业纳税筹划的模式也绝不完全一样,正如世界上没有两片树叶是完全一样的.本文仅仅提供了税收筹划中的常见问题及解决办法,企业在策划中切忌千篇一律,盲目照搬其他企业的方案。

企业要切实做好纳税筹划,充分应用自身权力,降低税负的同时,配合政府优化配置资源,这是宏观经济与微观经济的完美结合,也是社会经济进步的表现。

参考文献

1财政部注册会计师考试委员会办公室.税法.财政经济出版社,2002

2陈晓.融资税收筹划.当代财经.2001

3邹国金.税收筹划也须实事求是.中国税务报.2000

4高级财务管理中央广播电视大学出版社2003

5财政税收法规制度(地税管理卷).天津市财政局、天津市地方税务局,2003年版

企业纳税筹划问题责任编辑:小胥老师    阅读:人次