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浅谈注册会计师审计的取证模式

2019/12/19 阅读:

摘要:随着大数据技术在我国的迅猛发展,其对审计环境产生的影响也十分显著,而审计环境的变化则推动着审计技术方法的改进。本文从分析传统取证模式的不足入手,对比研究大数据审计取证模式的优势,并在其中引入“云审计”系统的概念,以此来探究大数据取证模式的实现路径。

关键词:大数据;云审计;云计算;在线审计

近年来,大数据和云计算技术发展迅速,给我国各行各业带来了巨大的影响,而审计行业也不例外。现如今人们对于大数据对审计影响的研究较为集中于政府审计领域,在社会审计领域涉及较少。中注协在《注册会计师行业信息化建设规划(2016—2020年)》中提道:“按照党中央、国务院关于网信事业发展决策部署,把握发展新机遇,综合运用互联网、云计算和大数据等信息技术的创新成果,在更深程度和更高层次上提升行业管理服务”。由此可见,大数据带来的变革已经延伸到注册会计师领域,而社会审计也逐渐开始研究如何运用大数据审计技术来进一步提高审计效率与效果。因此本文旨在从社会审计角度,以审计“取证模式”为切入点进一步探究大数据环境下社会审计取证模式的发展。

一、传统审计取证模式的特点与不足

审计取证模式是根据审计的特定目标进行的方法与策略的总述。我们可以通过追溯审计取证模式的逻辑起点,即“审计本质与审计环境”来对其开展进一步的研究。各种类型的审计拥有相同的审计本质———经济监督,之后由于审计环境的影响,使其职能由经济监督进一步拓展到经济鉴证、信息评价、管理和咨询等。审计职能的变化引起了审计需求的变化,从而使审计内容和对象也发生了变化,而审计的取证模式也因此逐渐由以查账为基础的审计转变为制度基础的审计,最后发展为现阶段的风险基础审计。作为现阶段注册会计师进行财务报表审计时普遍采用的审计取证模式,风险基础审计固然有很多优点,但也存在着诸多需要改进之处,其中较大的不足便是取证的有限性和滞后性。现阶段的审计取证模式是基于审计风险实施的抽样审计,即从抽取的样本入手对总体进行推断。有限数据导致的信息不对称使得审计人员往往容易忽视隐藏其中的重大舞弊行为,影响审计的质量与效果。另一方面,尽管注册会计师遵守了应有的职业谨慎性并实施了完整的审计程序,倘若发生错报可不用承担法律责任。但是该发现的问题没有发现,这背离了企业所有者(管理者)委托注册会计师审计的初衷,致使审计质量不高。此外,传统审计模式往往采用事后审计的方法,审计时间与审计信息产生时间存在时差,注册会计师对于会计报表的评价往往较为滞后,在对被审计单位管理层出现重大错报过失或舞弊行为的揭示方面缺乏及时性,所带来的负面效应不能及时遏制也导致了审计经济监督职能的弱化。

二、大数据取证模式的特点

如前文所述,近年来大数据的飞速发展对审计环境产生了巨大影响,而审计环境的变化推动着审计模式的发展。大数据审计取证模式正是以弥补现阶段审计取证的不足为切入点而提出的设想,大数据审计取证模式的特点可概括如下:

(一)全样本的总体审计模式,拓展审计数据量在审计内容上,大数据审计取证模式改变了基于被审计单位自身进行的传统审计模式,转而强调从多个渠道获得被审计单位的所有相关数据。大数据审计的取证来源可以是跨行业、跨企业的财务和业务信息,这种取证模式推动着审计人员的审计思维发生着革命性的变化,即从传统的抽样式审计思维转变为总体的全数据审计思维。这种总体取证模式避免了抽样审计中的风险,采用了数据挖掘、多维分析和可视化等新型方法以机器自动化审计代替手工审计,更有利于注册会计师从整体全量的视角在所有信息中找出潜在的信息,缓解信息不对称带来的审计风险,从而提高审计质量。

(二)持续审计进行实时疑点分析,提高审计时效对于那些对“实时性”要求较高的行业,譬如金融行业,社会审计的传统事后审计模式往往只能起到纠正性的作用,在预防性和检查性方面力度较小。由于现今大多企业广泛采用电子记账的方式,财务业务数据多半以结构化和非结构化的方式存储在企业数据系统中,对于电子数据的审查也逐渐成为审计师的重要工作内容。但随着会计信息越发多样复杂,海量化特点越发显著,仅仅凭借传统审计人员进行人工审查的方式效率越来越低下,并且覆盖范围有限,因此越来越多的企业内部审计开始对实时在线的审计技术进行了普及。实时远程审计的方式打破了传统的人工现场审计方式,转而通过计算机软件实现对企业经济活动的远程实时审计。在审计取证过程中,审计组织通过建立与被审计单位互联的数据端接口接收数据,并对接收来的数据进行预处理后采用数据挖掘、风险预测以及阈值预警功能进行分析,发现存有疑点的数据会记录在运行检查底稿中,并及时通报给审计人员。通过这种方式得出的审计成果不仅有利于注册会计师更好地履行职能,也有利于被审计单位及时减少经济损失。

(三)提炼多方面审计结论,促进审计成果的综合利用对于注册会计师而言,现阶段的审计成果多半为审计报告,其形式较为单一,内容还不够细化,重点往往集中在发表的审计意见类型上,使得审计成果的综合运用能力不强。这主要是由于传统审计取证过程收集的信息往往以财务数据为主,包含的信息类别较为单一,分析的思维路径主要以因果关系为主,得出的审计成果数量有限。而大数据的取证模式从所有与被审计单位相关的财务、业务等数据中进行分析,从而发现其内在规律、共性问题以及预测未来发展趋势,通过相关关系的思维路径分析不仅能对被审计单位提出公正客观的审计意见,还能对其利益相关者提供综合数据分析结果、决策建议和风险预测,从而多角度、多层次地利用审计成果以促进被审计单位管理水平的提升。

三、大数据取证模式的应用———以云审计系统为例

经过将大数据取证模式与传统取证模式的对比,我们可以发现大数据的取证模式存在着许多优势,但如何投入实践特别是应用到注册会计师领域还需要进行进一步的尝试与探究。在此笔者建议可以通过构建云审计系统来实现大数据环境下注册会计师领域的审计取证模式应用。

(一)云审计系统的含义现阶段,笔者在查阅相关文献后发现云审计在我国还处于初步设想阶段,发展空间还很大,目前还很难下一个准确的定义。人们现在较为公认的定义是由吴仁群教授在2013年《云会计与云审计关系浅析》一文中提出的云审计概念,他将云审计描述为利用云计算概念并通过云存储协同各方审计资源,以此提高审计主体工作效率的审计过程。关于云审计系统由谁来进行构建的问题,就目前我国会计师事务所的发展情况来看,大中小事务所的发展差距较大,为了防止构建多个商业化的云审计系统造成大型事务所在注册会计师审计行业的进一步垄断,笔者建议由行业监管部门(中注协)牵头构建,并负责云审计系统的管理运维工作。

(二)云审计系统的构建经过对云审计含义和构建主体的讨论,接下来我们需要解决的问题是如何将云审计运用到实践中去并实现其对现阶段审计取证模式的渐进性变革。云审计系统的构建可以分为三个部分,分别是被审计端、云端和审计终端。被审计端的主要功能是负责采集与存储数据,以提供给云端进行审计,其中数据内容可包括跨行业、跨企业等与被审计单位有关的所有数据,该端可视为云端数据来源的一部分。云端的数据获取渠道至少有三个:一是被审计单位根据审计需求在被审计端主动上传提供的数据。

二是互联网中与被审

计单位有关的公开数据,如各行业监管部门网站公开的信息。三是原本存储在云端的与被审计方相关的历史数据等。由于云审计切合了大数据取证模式的“样本=总体”思想,这也使得其数据来源变得更加丰富。云端组成主要分为三个层次,分别为IaaS(基础设施即服务)、PaaS(平台即服务)、SaaS(应用即服务)。其中IaaS层主要为云端使用者提供海量数据的存储,云端的使用者可以是被审计单位、注册会计师和云端管理者(中注协)等。被审计单位可以将云端视为巨大的存储平台以实现海量数据的存储与备份,海量数据中包括共享与非共享数据(数据访问权限不同),共享数据又可根据不同的访问权限赋予不同的共享等级。如可分为与某一会计师事务所共享的数据和完全公开的数据等,每一类别可对应不同的访问权限,并根据被审计单位的相关要求进行设置。非共享数据即被审计单位私密数据可通过相关加密传输渠道进行数据上传并实现加密存储,这一方式旨在解决被审计单位原始数据存储空间不足的问题。PaaS层的主要功能是进行审计数据的预处理(包括数据验证、拆分整合、标准化等),例如注册会计师在进行审计前可从IaaS层获取数据,经过初步筛选后将数据导入到PaaS层,之后可在PaaS层的数据处理中心选择预处理服务,处理后的数据可直接导入到SaaS层。SaaS层是数据的中心层,可实现在大数据环境下对数据的集中采集、处理分析、预警报告、交换传输等功能,会计师事务所根据审计需要可选择不同的分析技术(如数据挖掘、多维分析、专家经验决策、法律法规衡量等),这些分析技术涉及事前预测、事中实时检测、事后疑点检查等,其中事中实时检测技术可以由注册会计师在云端申请数据接口,连接到审计客体的可共享数据库,从而实时地获取其相关数据进行疑点检查与风险预测。这一方式避免了传统事后现场审计不能及时查出问题立即进行止损的缺点,有利于会计师事务所更好地履行经济监督的职能,也有利于帮助委托人(企业所有者)提升企业的治理和管理能力。此外,由于云审计系统对于审计人员和审计地点没有硬性的条件限制,审计组织可由多家事务所组成,审计工作可以分工进行,这就使得一些国内的小型事务所可以专长于某一审计优势模块,从而在竞争激烈的注册会计师审计市场中占有一席之地,避免大型事务所的审计业务垄断。关于云端与审计终端的互动模式可参考图1。云端在进行审计分析后的审计成果会传送到审计终端,注册会计师可对审计成果进行筛选以找出疑点和重点,并将其融入现场审计范围中。现场审计可视为对被审计单位的进一步延伸审计,其获得的证据可作为补充证据以佐证审计结论。此外,经过云审计和注册会计师现场审计获得的审计成果的综合性较强,其中的关联数据与决策分析信息可涉及被审计单位不同管理层次与部门,被审计单位可委托相关人员对审计成果从不同角度和类别进行汇总与提炼,寻找问题解决对策和管理水平提升方法,从而促进审计成果的综合利用。

四、总结

本文在分析传统审计取证模式的特点与不足的基础上对比研究了大数据环境下审计取证模式的优势之处,并提出了通过构建“云审计”系统来实现利用大数据技术进行审计的取证。此外,需要补充的是大数据审计取证模式与现时的审计取证模式有着诸多差异之处,由于现阶段风险导向审计模式在注册会计师领域发展日益成熟,想要在短期内实现取证模式的变革实属不易。但是随着我国大数据技术的迅猛发展,其对审计环境的影响日益加深,大数据取证方法的运用也会越来越广泛。作为新时代的注册会计师需要创新审计思维并完善审计方法,在现阶段积极探索优化审计取证模式的方法,提升运用大数据技术进行审计的能力,紧跟时代的发展潮流。

参考文献:

[1]秦荣生.云计算的发展及其对会计、审计的挑战[J].当代财经,2013,(1):111-117.

[2]秦荣生.大数据、云计算技术对审计的影响研究[J].审计研究,2014,(6):23-2.

[3]陈伟,WallySmieliauskas.大数据环境下基于数据可视化技术的电子数据审计方法[J].中国注册会计师,2017,(1):85-89.

作者:卢婷 单位:南京审计大学

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