审计资源经济学范文

[摘要]本文通过对效率与审计效率的经济学解读，阐述国家审计资源整合的目标在于提高审计效率、降低成本、优化资源配置。在此基础上，讨论国家审计资源三大构成要素——审计人力资源、审计技术资源与审计信息资源。指出国家审计资源整合与国家审计的发展应是一个持续的、动态发展的过程。最后给出了国家审计资源整合与发展评估的动态模型，建立一个有利于持续推动发展的动态循环。

[关键词]国家审计资源；审计人力资源；审计技术资源；审计信息资源；绩效评估模型

经济越发展，审计越重要。当前形势下，审计监督已成为推动我国民主法制建设的重要环节，同时也是民主法制建设的重要内容，党和政府十分重视国家审计的发展。但现实情况是：一方面审计资源严重不足成为制约其发展的关键因素，另一方面又存在审计资源与审计对象不匹配、社会审计、内部审计资源没能够很好地为国家审计所用等问题。如何整合审计资源，不断提高国家审计质量和国家审计工作效果，已经成为国家审计全面协调发展必须要解决的问题。

一、审计资源整合目标的经济学分析

(一)效率与审计效率的经济学解读。罗宾斯认为，效率是输入与输出的关系，是管理极其重要的组成部分。输入既定情况下，输出的增多，意味着效率的提高；或者，输出既定情况下，输入的减少同样也意味着效率的提高。由此，笔者认为审计效率是指既定审计投入情况下更多的审计产出或既定审计产出的情况下更少的审计投入，是审计工作实践中发生的审计成本与审计成果之间的比率关系。审计投入与审计产出的函数关系可用图1来解释。

曲线EC表示审计成果与审计成本的函数关系，切线L的斜率即为切点状态时的审计效率。图1可从以下4个方面理解：

1.该模型可控。对于单项审计项目来说，审计成本与审计成果不可能无限增长，即可计量的审计成果存在极大临界点。

2.体现了审计投入与审计产出的关系。审计成果与审计成本成正比关系，但不是直线关系。即随着审计投入的增加，相应的审计产出(审计成果)也会增加，但边际收益递减，过度投入——超过临界点后会产生负效益，出现边际收益小于边际成本现象。

3.提高审计效率应兼顾两方面因素：(1)控制审计成本投入，增加审计成果产出，尽可能以一定的审计成本取得更多的审计成果；(2)控制审计成果，降低审计成本投入，尽量在保证一定审计成果的基础上减少审计成本投入。

因此，审计效率应是审计机构强化内部管理、降低审计风险、提高审计质量的重要指标。

(二)审计资源整合目标——提高审计效率。国家审计资源整合，出于客观需要及谋求自身发展的需要，其目标应在于提高审计效率，为社会和公众提供高质量的审计服务。提高审计效率，基于经济学角度则意味着要求资源配置的帕累托优化，即客观上要求整合审计资源，优化审计资源的配置，从而降低审计成本、扩大审计成果。假设审计资源在一定社会中其总量是一定的，且审计资源在简单的两部门间配置，那么审计资源配置与审计效率的关系就可如图2所示。

直线L表示一定的审计资源在Ⅰ、Ⅱ两个部门之间分配，第Ⅰ部门得到的审计资源增加，则第Ⅱ部门的审计资源减少。无差异曲线U表示无论审计资源如何配置，其线上任何一点所产生的效用(审计成果)相等。无差异曲线U1与直线L相交于两点，意味着这两种审计资源配置方式所产生的效用(审计成果)是一致的。无差异曲线U离原点O越远，效用越大。无差异曲线U达到U2位置时，与直线L相切，意味着此时的审计资源配置的效用(产生的审计成果)最大，该切点是为理想状态下的审计效率最大化点。

上述两部门审计资源配置优化模型可推广到多个审计部门参与审计资源分配的情形，同样也存在效率最大化的配置模式。

对上述模型现实意义的解读则意味着在配置资源方面，审计机关必须促成现有审计力量与审计对象的最佳结合，通过审计资源各要素的整合去实现审计目标，提高审计效率和效果。国家审计应力求以最小的审计成本最有效地实现审计目标，强化经济监督职能，更好地履行职责。审计成本包括完成审计工作需花费的资金成本、人力成本和时间成本。对于一项审计工作来说，如果需要人员多、耗费时间长，审计成本就高；反之则审计成本较低。在实践中，我们可以通过分析审计成本的影响因素，选择采取多种方式降低审计成本。(1)严格控制审计程序，尽量减少中间环节。审计程序既是保证实现审计目标的手段，也是审计成本的直接决定因素，审计程序越繁琐，可能导致审计资源的浪费就越严重，审计成本就越高。(2)审计机关加强审计的组织与管理，根据国家审计工作发展目标和有效实施审计监督的需要，在计划安排上突出重点，明确年度审计工作总体目标和各项目审计目标，在保持各专业审计优势的基础上，科学调整内部机构设置，合理调配审计力量，提高工作效率。(3)加强与上级审计机关的协调配合，科学安排审计项目，避免同一个审计项目重复审计，探讨上下级审计机关的人力资源、社会审计资源的有效整合途径，争取资源配置及运用上的灵活高效，减少闲置浪费，对审计成果应当考虑信息共享，增加审计成果的利用效率。

二、有待整合的审计资源构成要素

(一)审计资源的构成。经济学意义上的资源指为创造物质财富而投入到生产活动中的一切要素。该定义强调资源作为手段的性质——某种可供开发与利用、提供资助或满足需要的东西。而对审计资源的理解，则存在广义与狭义两方面的解读。广义层面，审计人力、审计职权、审计技术、审计资讯等都可以归入审计资源的范畴；狭义层面则认为主要就是审计人员，审计人员是审计资源中最重要、最活跃的资源。相应地，整合审计资源也就有了两个不同的概念基础，由于审计人力资源成为当前制约国家审计发展的瓶颈，是其中最为突出的矛盾，因此成为我们重点关注的内容。但这并不是说人力资源以外的资源整合不重要，人力资源的整合与其他资源的整合存在着密切的关系。

具体到我国实践，可供开发与利用的审计资源主要有三大部分。(1)人力资源，包括审计人员、审计人员所掌握的知识与技能、社会上拥有专门知识对有效达成审计目标有帮助的专门人才，这是整合审计资源中最为重要、最为活跃的审计资源。(2)技术资源，包括审计工具、审计项目和审计项目计划安排与筹划等，技术资源的合理配置与否直接影响到审计产出，审计成果的质量。(3)信息资源，包括审计信息、审计成果与档案等。信息资源的合理配置与利用，对国家审计社会功能与社会使命的达成有着重要影响。

(二)审计资源整合的层次性特征。从审计资源整合的实践来看，整合审计资源包括三个层次：即基础层次、协作层次与宏观层次。

1.基础层次。主要是中央审计机关各司局、派出局和特派员办事处间的审计资源整合。包括中央各审计机关各司局、派出局和特派机构的审计人力资源的整合，也涉及审计技术资源及信息资源的整合。

2.协作层次。主要是中央审计机关与地方审计机关间的审计资源整合。同样，指的是中央审计机关与地方机关审计人力资源、审计技术资源和信息资源的整合。当前，中央与地方审计工作发展显著不平衡，东部、中部、西部各地区审计工作差异也很大，基层审计工作问题较多，因此，强调全国审计工作的整体协调，强化上下级审计机关的协作以促进全国审计资源整合，进而推动国家审计的发展具有重要意义。3.宏观层次。主要是中央审计机关与全国地方审计机关围绕一个或几个中心问题，同步开展审计或共同实施审计时所进行的审计资源整合。宏观层次的审计资源整合甚至需要突破审计系统扩展到社会层面。例如，绩效审计中可能需要来自社会各个行业的专业人才的支持与配合；审计结果向社会公开以取得舆论的支持与监督。宏观层次的审计资源整合是协作及审计发展的最高层次，也是审计效果得以被社会大众认同，并推动国家审计进一步发展的重要层次。

三、平衡计分卡思想与审计资源整合效果评估模型——推动发展的循环

从经济学意义上讲，每一项活动都有其本身固有的规律，存在相应的“成本”与“收益”，即便不以经济效益来衡量的国家审计活动也一样。审计资源整合本身就是一项社会活动，因而也存在相应的“成本”与“收益”，按前文分析，国家审计资源整合目标是提高审计效率、降低成本，实现资源配置的帕累托优化，那么，经过一系列的审计资源整合的实践之后，我们需要一个工具来帮助分析评价审计资源整合的努力是否达到预期目标，帮助分析、定位之后的审计资源进一步整合的方向与策略。因为，国家审计的发展是一个伴随社会经济发展、伴随政府民主进程的提高而持续发展的过程，国家审计资源的整合也将是一个需要持续发展的动态过程。基于此，本文引入平衡计分卡思想以实现对国家审计资源整合效果进行持续动态分析，推动审计资源整合进入一个良性动态发展循环。

(一)平衡计分卡思想。计分卡实际上就是绩效检查评分制度及其反映的工作检查表或考核表，是“以事实为基础的上下连贯的评估”。平衡(Balanced)，则是指对工作的检查和测量要从多个方面进行，不能只强调一个角度，致使工作往单一方向发展。针对卡普兰经典平衡计分卡的“财务、顾客、内部、学习”这四个角度，“平衡”概念现在已发展成各有侧重的观念与论点：(1)关注财务与非财务的平衡。对企业绩效的测评，不能仅专注于财务因素，还应关注非财务因素，针对传统评价只注重财务指标的测评方法而提出，强调整体理念。(2)关注内部与外部的平衡。企业不但要内部运营好，更关键的是要建立顾客导向意识，强调只有令顾客满意才能实现企业价值。(3)关注现实与未来的平衡。企业不能只关注眼前利益，检查工作时，既要对当前成果提出要求，也要对未来的发展提出要求，强调兼顾现在与未来以保证持续发展。

可见，平衡计分卡就是抛弃传统的单一的测评方法，建立能够反映多个方面的绩效指标，同时对他们进行检查考评的制度。虽然最初只是为评价企业而发明设计的绩效考核制度，但随着平衡计分卡执行效果与其理念的传播，许多国家非企业机构也开始根据自己的特点来设计平衡计分卡，如美国和澳大利亚的一些政府机构、美国和英国的军队，以及瑞士和新加坡的法院、一些医院、大学、协会等。实践表明，平衡计分卡同样可以为非盈利组织、政府公共部门提供绩效测评，而且正逐渐变成一个推动组织保持长远发展循环的战略管理工具。正因如此，平衡计分卡也可以成为推动国家审计进入长远发展循环的战略管理工具。

(二)基于平衡计分卡思想的国家审计绩效评估模型。为适应国家审计作为政府部门绩效评价的需要，本文将平衡计分卡原有的四个角度与顺序进行了调整，将其角度关系变为：

学习与成长→内部过程→财务、顾客→使命

对于作为政府部门的国家审计而言，财务成功并不是平衡计分卡所述对象的基本目标，而是要在兼顾财务、控制成本的同时，实现让委托人满意的目标，高效履行职责，实现自身的使命。上述角度关系可归结如图3。

对于国家审计组织发展而言，学习与成长角度可对应三个主题：发展审计项目选择能力与工作能力，包括对审计师进行提高审计技能培训和对管理者进行提高效率的培训；加强对审计项目宣传和全面、重点的业绩评估；建立最具活力的基层组织，制定人力资源发展计划、保持开放的体系吸纳审计项目所需要的专业人才、投资于信息技术、改善审计工具等。

内部角度也可以对应三个主题：使组织内部的工作流程精简高效，包括重新审视工作流程并进行调整，去掉无效率不增加工作价值的流程；内部各部门、各小组之间的分工协作是否科学合理，是否有利于团结协作。

顾客角度在审计组织中可以看作是被审组织。保持公正、客观的态度面对顾客，良好的沟通以尽可能取得被审单位的支持与配合，最低限度地不要处处设阻，对提高审计工作效率具有重要意义与作用。

委托人角度在国家审计中可看作是公众。国家审计发展的理论基础之一就是出于公共受托责任，工作成果是否有利于彰显组织目标，所提交的答卷是否公众关心的问题，能否得到公众的认同与支持。

上述项目共同指向的结果就是达成组织使命，指的是国家审计能否有效履行国家赋予的三项基本职责。

国家审计资源的整合与国家审计的发展不会是某一时、某一阶段的任务，而是一个长期的伴随经济社会发展而发展的动态过程。上述基于平衡计分卡思想的绩效评估模型，正是可以在工作中随时评价资源整合与发展方向、推动其动态发展的战略工具。

参考文献：

[1]张庆龙.对国家审计信息资源开发的思考[J].生产力研究，2005，(7).

[2]斯蒂芬·P·罗宾斯.管理学(第四版)[M].北京：中国人民大学出版社，1997.

[3]邢俊芳，陈华，邹传华.最新国外效益审计(上、下)[M].北京：中国时代经济出版社，2004.

[4]张继勋.国外政府绩效审计及其启示[J].审计研究，2000，(1).

[5]张立民，陈小林.审计法治及其构架——兼议《审计法》修改和审计结果报告权[J].审计研究，2004，(2).

[6]卢家辉.关于整合审计资源的思考[EB/OL].中华会计网，2006-08-12.

[7]姜定维，蔡巍.“平衡计分”保证发展[M].北京：北京大学出版社，2004.