资产减值会计与公允价值论文范文

一、公允价值的思想在资产减值会计中有所体现

企业资产减值计量的过程中包括两部分的内容，一部分是对资产减值迹象进行评价，另一方面是对减值进行计量。公允价值在这两部分的内容中都有一定程度的体现。在对资产减值迹象判断的过程中，资产减值的触发条件为资产市价持续、明显下降，并且在预见的未来一段时间之内不能够有回升的希望；在对减值进行计量的过程中，“可变现净值”、“可回收金额”等都是国内与国外的准则中提到的计量依据，在这两个依据确定过程中的计算起点都是市价，而市价是现行的多种加量属性中最符合公允价值定义的。总而言之，公允价值思想在资产减值迹象判断、减值计算的过程中都得到了体现。当前理论界中对于公允价值的定位仍旧存在着非常大的争议，当前比较公认的历史成本、现行成本、现行市价、可变现净值、未来现金流量现值等五项计量属性，是在1986年由FASB的第五号财务会计概念公告中所列举的。公允价值属性与历史成本、现行成本、现行市价、可变现净值、未来现金流量现值等五项计量属性的关系是怎样的，公允价值的属性是否能够成为保护这五种计量属性的综合属性。在周中胜与窦家春提出的构建以公允价值为计量企业整体价值的复合性概念中，目标是实现公允，形式上各类的计量属性，计量属性基础是市场价格。如果依照这种思路，将公允价值作为一种计量的目标，而并不是作为一种的单独的计量属性，那么这样就能够将资产减值会计中所应用的计量逻辑矛盾进行解决。

二、公允价值会计与资产减值会计之间的区别

当前理论界对于公允价值的定位方面依旧存在着较大的争议。现行获得公认的计量属性是FASB在第5号财务会计概念公告(SFACNo.5)中列举的历史成本、现行成本、现行市价、可变现净值、未来现金流量的现值五种计量属性。工具价值与这些计量属性之间的关系如何，公允价值的属性是否是这些计量属性进行综合之后的属性等问题成为了研究的重点内容。周中胜、窦家春提出构建以公允价值作为计量企业整体价值的复合性概念，以公允为目标，各种计量属性为形式，以市场价格作为计量属性基础的计量属性体系。

1.公允价值会计与资产减值会计的计量目标侧重点存在不同为了能够满足不断丰富的金融产品的计量需要，公允价值得以产生。公允价值计量的理论框架在2006年SFAS157号与国际财务报表准则13号中得到了完整的阐述，这也就意味着标准的制定结构已经在公允价值计量方面有了非常大的成就。准则制定者对于公允价值这种比较独立的计量属性有着非常好的期望，希望通过公允价值能够使企业的价值动态得到反映，实现财务报表相关性的提高。当前，公允价值由于市场环境、法律、技术等方面的制约与影响，只能够作为主要围绕金融工具进行计量的一种属性，不能够完全符合其字面上的本源思想。但是公允价值计量仍然是能够对企业资产真实价值进行最大限度反映的，而且这种价值的反映是从资产的初始确认到后续计量都是双向进行的，为决策者提供了更加有用的信息。资产减值会计是由于运用稳健性原则而产生的。稳健性原则的产生主要是由于债务与薪酬契约，最大限度的保护债权人的利益是其最主要的目的，当前已经被世界各国的会计准则制定机构所接收，成为了比较普遍的会计原则。随着财务报告从“成本”计量转化为“价值”计量，准则制定原则从“收入费用观”转化为“资产负债观”之后，稳健性原则应用的核心也逐渐发生了变化，从“不高估收益且不低估成本”演变为了“不对称的资产与负债价值计量”。要对资产减值所产生的损失进行及时、准确的确认成为了资产负债表现下稳健性原则的会计计量体现。资产减值会计准则中的关于资产减值损失确认之后不得转回的规定主要是为了能够减少或者避免利用资产减值而实现盈余操纵。然而，市场是具有不确定性的，因此在市场形势发生变化之后很可能无法够充分地反映资产可能的升值，因此提供给投资者的评价企业价值的信息很可能存在不真实的情况。基于此，资产减值会计从根源上来看更加侧重于在契约与政治过程中的会计作用。

2.公允价值会计与资产减值会计的计量逻辑基础存在不同会计逻辑基础指的是计量价值进行判断的角度，也就是说一项资产的价值很可能会由于报告主体的不同而出现不一样的地方，还可以认为计量价值与一个特定的报告主体之间是否存在着必然的联系。(1)公允价值会计的会计计量逻辑基础是市场SFAS157中的相关规定指出，所谓的公允价值指的是计量市场参与者之间出现的有序交易中的出售资产时收到的价格与转让负债时支付的价格。在国际财务报告会计准则13号的相关规定中指出，公允价值指的是在市场参与者之间在计量日的有序交易中出售资产所收到的价格或者转移负债支付的价格。虽然这两个对于公允价值的定义在用词方面存在着一定的差异，但是内容是大概一致的，从其定义中就能够发现公允价值实际上是面对市场的价值。尽管当前企业是公允价值计量的报告主体，但是这并不意味着公允价值计量是报告主体基础的概念。在国际财务报告准则13号中明确规定了公允价值计量的逻辑基础，指明了公允价值是基于市场而非特定主体的计量，主要体现在以下几个方面：第一，公允价值实际上就是市场价值；第二，公允价值的获取途径是一种有序交易；第三，公允价值计量将市场参与者假设为主体。(2)资产减值会计的会计计量逻辑基础是计量主体资产减值指的是资产在使用的过程中，在资产取得时会产生很多不能够被预料到的不利影响因素，这就会使得资产在取得时的价值评价与企业资产的真实价值之间就会在特定的时点省出现差距。在资产减值会计需要解决的问题包括：第一，对减值迹象进行判断；第二，对减值额进行计量。在我国的《企业会计准则》中以不详尽罗列的方式对减值迹象进行了阐述与说明，需要从外部信息的来源与内部信息的来源两个方面对企业资产负债表示判断资产的可能发生的资产减值迹象进行判断。企业在对减值金额进行计量的过程中，要对可回收的金额进行估计，通过估计所得的资产可回收金额与账面上的价值进行对比后来对资产是否出现减值而进行判断，并判断是否需要计量资产减值准备。资产减值计量的主要依据就是可回收金额，这种依据确定的出发点就是管理者的理性行为。如果资产出现减值，企业将有两种选择，一种是继续使用，另一种是将其进行销售，管理者需要在估计资产销售净值与使用价值的基础之上做出相应的决策。从上述的论述中可以看出，无论是资产减值现象的判断还是减值金额的计量，资产减值会计的会计计量逻辑基础始终都是计量主体。

3.公允价值会计与资产减值会计的计价基础存在不同会计计量的价值基础指的是确定计量数额的估价规则。常见的计价基础包括买入的价格、脱手的价格、在用价值等。针对资产来讲，买入的价格就是采购资产时的价格，也就是资产进行重置的成本；脱手的价格就是资产在卖出或者清算时候的价格；在用价值则是值资产能够带来的新增的企业价值。(1)公允价值会计的计价基础当前普遍接受的公允价值的定义为：计量市场参与者之间出现的有序交易中的出售资产时收到的价格与转让负债时支付的价格。从公允价值的定义可以看出，脱手的价格是公允价值的计价基础，主要体现的是计量日市场参与者对于资产或者负债有着一定联系的、未来的现金的流入量与流出量所进行的预期。(2)资产减值会计的计价基础关于资产减值会计的计价基础则存在着两方面的观点，一方面指的是以FASB作为代表的观点，指出可收回金额表现为资产的公允价值；另一方面指的是以IASB为代表的观点，指出可收回金额表现为扣除出售费用的公允价值与使用价值中比较高的一方。在我国现行的会计标准中，主要是根据公允价值除去处置费用后的净值与资产预计未来现金流的现值中比较高的一方来估计资金可收回金额，我国当前现行的这种观点是基于IASB观点的。资产减值会计的计价基础是承接资产减值会计的逻辑基础，要对不同的触发减值的因素进行充分考虑的基础上计量减值额。这里所出现的减值的估价往往是就高而不就低的，由于减值本身就属于谨慎性原则的一种体现，因此不需要再采用双重的谨慎。

三、总结

虽然公允价值会计与资产减值会计之间存在着联系，两者都是价值观的体现，而且公允价值的思想在资产减值会计中有所体现，但是公允价值会计与资产减值会计之间由于计量目标侧重点存在不同、计量逻辑基础存在不同、计价基础存在不同，因此公允价值会计与资产减值会计实际上还是存在着根本上的不同的。从本源意义上来讲，公允价值实际上就是一种对决策的有用性关系最为密切的计量，但是公允价值的计量要求在实际的操作过程中有着不能够被克服的问题。但这并不是说公允价值就不能够在资产价值会计中应用，要实现公允价值在资产减值会计中的运用最根本的措施就是重新定位公允价值。本文首先分析了公允价值会计与资产减值会计之间的联系，具体论述了公允价值会计与资产减值会计都是价值观的体现、公允价值的思想在资产减值会计中有所体现这两个方面；其次对公允价值会计与资产减值会计之间的区别进行了分析，指出公允价值会计与资产减值会计的计量目标侧重点存在不同、公允价值会计与资产减值会计的计量逻辑基础存在不同以及公允价值会计与资产减值会计的计价基础存在不同这三方面的差异性，进一步明确了这二者之间的关系。

作者：刘素娴单位：渤海大学