新收入准则对建筑施工会计核算的影响范文

摘要：本文以新收入准则有利于增强合同收入确认的准确性和及时性、规避工程无法在合同规定时间内交付引发的财务风险、控制可变对价引发的合同收入计量金额不正确问题等对会计核算产生的影响进行分析讨论，提出对企业信息系统程序和内部控制机制进行评估和重构、提高合同管理质量、提升风险把控能力、加大价值链的把控力度等改进建议，希望能够帮助建筑施工企业根据新收入准则及时完成战略调整，实现经济结构的优化，促进企业可持续发展。

关键词：施工企业；会计核算；新收入准则

一、引言

所谓新收入准则是指中华人民共和国财政部的《企业会计准则第14号——收入》（财会[2017]22号），该收入准则的实施时间为2018年1月1日。为进一步提高新收入准则在建筑施工企业会计核算的融入度，建筑施工企业首先就要全面了解新收入准则在应用过程中产生的实际影响。

二、新收入准则的实施对建筑施工企业会计核算的影响

（一）有利于增强合同收入确认的准确性和及时性

与之前的收入准则相比，新收入准则对可资本化增量成本标准的要求更加严格，所以部分使用完工百分比法中的投入法的企业，其收入会受到一定程度的影响。原因是新收入准则明确了与合同相关成本确认的具体处理规定。与此同时，新收入准则还对合同成本资本化处理指引进行了细化。新收入准则和建造合同准则在合同成本确认方面的差别主要体现在3个方面，如表1所示。众所周知，使用投入法的企业，在确认收入金额时，企业会将投入成本在预计总成本中所占的比重作为参考依据。基于此，新收入准则对界定合同成本和费用进行了明确，将即使不取得合同也会发生的增量成本计入费用，从而进一步缩小资本化成本范围，同时项目预计总成本随之减少，费用相应增加，各期确认的投入成本比例发生改变，与之相对应的各期收入确认金额随之出现变化。此外，新收入准则规定，以收入确认方法的摊销期作为摊销依据，对合同成本摊销进行确认。这些规定的实施，有利于增强合同收入确认的准确性和及时性[1]。

（二）有利于规避工程无法在合同规定时间内交付引发的财务风险

第一，依据新收入准则规定，施工企业首先应识别建造合同中的各个单项履约义务，所谓的履约义务是指合同中企业向客户转让可明确区分商品的承诺。从建筑施工企业的角度来看，履约义务是与发包商签订的建造合同中认定能够进行工程结算的工程节点[2]。第二，依据建造合同准则控制，建筑企业会将施工完成度作为收入确认方式的依据，但建筑企业在认定施工完成度方面的操作空间较大。为此，新收入准则对收入确认时点进行了强调。新收入准则认为，企业在收入实现时收入确认的条件为客户取得商品的控制权。以某施工企业为例，该企业与某房地产公司签订了工程合同，合同中的金额高达5000万元，施工周期为3年。因为该工程属于体育馆建设，需要在3年后举办赛事，如果超过施工周期，其建造价值就会大打折扣。因此，房地产公司在合同中明确规定，在施工初期阶段，房地产公司先向施工企业支付资金1500万元，然后按照合同规定完成全部的施工作业后，施工企业方能获得剩余款项。如果在工期内工程并未完工，房地产公司有权不支付剩余款项。如上所知，如果没有迹象表明施工企业无法在规定时间内完成施工，其就能依据施工进度在为期3年的建造期内对收入进行分期确认。而依据新收入准则，施工企业确认收入的条件为3年后完成工程建设且满足交付要求。对二者进行比较发现，后者对收入确认的时间进行了延后，但同时也规避了工程无法在合同规定时间内交付引发的财务风险。之所以新旧准则存在差异，主要原因在于新收入准则中在一段时间内对收入进行确认，需要满足以下几个标准：第一，客户在履约过程中，对企业履约产生的经济效益进行了获取和消耗；第二，企业履约过程中的在建商品，可以被客户控制；第三，企业履约阶段生产的商品，其用途不能被替代，并且在合同阶段内履约部分收取款项已完成所有权累计。只有在满足上述标准后，企业才可以在这一时间段内通过产出法和投入法的应用，在确认项目履约进度的基础上对收入加以明确[3]。

（三）有利于控制可变对价引发的合同收入计量金额不正确问题

建筑工程作为一种产品，与其他产品相比具有非常长的生产周期的特性。因此，在漫长的生产周期中，建筑工程及其相关内容易受诸多风险因素的影响，如建造合同中常见的可变对价业务（因合同变更引起的可变对价，因奖励引起的可变对价等）。由此可知，可变对价在建造合同准则中的应用，虽然使施工企业能够在取得发包商认可并经可靠计量后将可变对价计入合同总收入，但该准则并没有明确规定可靠性计量的方法，基于此，新收入准则对这一方法进行了补充。简而言之，可变对价就是在期望金额及发生概率最高的金额中，能够对企业预计有权获得金额进行最大程度反映的金额。以某施工企业为例，该企业与业主方签订了施工合同，合同价款为8000万元，约定施工周期为两年。与此同时，为激励施工企业，业主方在合同中规定，如果施工方可以在两年内完成工程建设，业主方会奖励施工方100万元的奖金。假设按照验工单，施工方发现第一年已经完成总工程量的65%。其认为这一数据（完成总工程量65%）足以判定自身能够保质保量地完成工程，并且满足获得奖金的条件。于是按照建造合同准则，施工方第一年合同收入确认为5200万元（其中，施工方之所以获得5200万元，是因为施工方在第一年已完成总工程的65%，故8000万×65%=5200万元，而100万作为业主方给予的激励奖金，因没有可靠性计量方法，暂不确认）。如果第二年业主方并未给予施工方足额的奖金，只愿支付60万元，则第二年施工方的收入为3060万元。而在新收入准则实施后，企业只要认定收到奖金的概率非常高时，就可以在会计核算过程中计量可变对价的交易价格。仍以第一年工程施工进度作为依据，假设施工企业判定自身获得奖金的概率极高，则此时可能发生的金额需要按照100万/2=50万来计算，并且这个估值不易改变。因此施工方第一年的施工企业合同收入就是5250万元，第二年为3010万元。由上述内容可知，新收入准则实施后，对存在可变对价的交易价格在会计计量方面更加严谨。所以，这一准则的实施有利于控制可变对价引发的合同收入计量金额不正确问题[4]。

三、加强建筑施工企业会计核算对新收入准则适应性的建议

（一）对企业信息系统程序和内部控制机制进行评估和重构

结合上文可知，新收入准则在本质上是对收入确认处理的明确规范。对于建筑施工企业而言，要想适应新收入准则，就必须要改变以往利用一两个简单数据确认收入的方式，因为仅仅依靠简单数据得到的结果并不准确。为此，建议企业按照新收入准则中的相关规定，在分析过程中注重收集和使用更多的数据和信息，并且应以企业自身的实际情况为出发点，对当前的信息系统程序和内部控制机制进行评估和重构，为企业适应新收入准则提供充足的数据支撑。

（二）提高合同管理质量

新收入准则比较注重合同意识，尤其是对基于客户之间的合同内容的收入确认行为进行了明确和规范。因此，建筑施工企业应充分了解新收入准则的内容并对其实施产生的影响进行分析，并在此基础上重新审视建筑企业目前采取的合同管理制度，从而调整和修正建筑合同内的相关条款。比如：合同条款是否便于履约义务的识别、合同价格计量对各种因素的考虑是否全面等。与此同时，建筑施工企业应采取以下合同管理措施管理合同。第一，在进行合同签订时，施工建筑企业要全面考虑货币的时间价值，消除财务风险产生的可能性，通过制定对合同双方都有利的约定履行方式确认准确的收入确认时点。第二，在合理保存合同时，施工建筑企业不仅要以电子和书面两种形式留存建造合同，还要由专门的管理人员进行保管，以提高合同的保密性。同时，施工建筑企业还要强化合同的印件管理，加强合同从签订到验收阶段的关键环节监督，规范管理人员的核算方式，使其树立良好的风险防范意识，以此提高问题排查的效率，达到彻底清除潜在隐患的目的[5]。

（三）加大价值链的把控力度

如上所知，在新收入准则实施后，建筑企业不仅要承担向客户转让商品的主要责任，并且企业还要承担在转让商品前该商品的存货风险。由此可见，新收入准则的实施，在为企业带来诸多好处的同时，也使企业的经营活动承担了更多的风险和责任。由于价值链是企业在设计、生产、销售产品过程中进行各种活动的集合体，能够反映出生产经营活动的质量和效率，因此建筑施工企业应以价值链管理作为切入点，通过加大价值链的把控力度，最大限度地控制生产经营活动中的风险。加大价值链把控力度的具体措施如下。第一，建筑施工企业要识别建造合同与其他业务流程的差异性，在明确价值链实际构成的同时完成合同内容的细致梳理。第二，建筑施工企业要加强合同建造流程的结果排查，绘制出较为详细的流程图，并在此基础上进行价值增值和不具有价值增值流程的重点审视工作（若发现风险系数较高的环节，需要完成二次核算工作），找出问题产生的确切原因，确保资金流动的安全性，从而保障建筑施工企业的稳定运营。

（四）提升风险把控能力

新收入准则颁布后，建筑施工企业的收入确认模式发生了改变（由原来对各类交易项目按照时点确认收入转型为按照时段确认收入）。在这一特殊背景下，如果企业作出错误的决策，必然会面临一定的财务风险。为此，建筑施工企业应从决策源头和第三方审核方面加强风险控制。其中，决策源头的风险控制是指加大对企业财会人员的培训力度，提升其专业能力，从而保证企业的会计信息质量。此外，企业在利用规章制度约束会计人员的同时，还应建立考核体系来确保新收入准则能够在企业内部得到贯彻落实。比如，企业可定期组织相关专业考试或分享当前最新的财务知识，同时设置与考核绩效制度相配套的奖惩机制充分调动财会人员的工作积极性。考虑到部分财会人员会因为个人利益作出错误的决策，故企业还要不断提升其职业道德水平。比如：企业可定期召开会计从业人员培训会，在会上宣传真实、公允、透明的会计观念，警示会计人员违背职业道德将会造成的后果。建筑施工企业除了要求个人恪守职业道德，还可以成立监督小组对企业会计核算工作进行监督，监督小组在上报违规行为后可获得一定的奖励，反之就会受到一定的惩罚。

四、结语

新收入准则的实施对建筑施工企业会计核算的影响主要表现为:有利于增强合同收入确认的准确性和及时性、规避工程无法在合同规定时间内交付引发的财务风险和控制可变对价引发的合同收入计量金额不正确问题，但与此同时也对企业当前的财会工作提出了更高的要求。为此，建筑施工企业应基于自身的实际情况评估和重构信息系统程序及内部控制机制，不断提高合同管理质量，加大价值链的把控力度以及加强会计人员的职业道德与专业技能培养，以此使自身更好地适应新收入准则。

作者：苏适 单位：福建省五建建设集团有限公司