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外出经营活动税收管理问题及建议

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摘要:随着全国各地招商引资力度加大,以及市场经济体制的进一步完善,企业外出经营日趋普遍,尤其是随着国家税务总局2014年第36号公告的发布,《外出经营活动税收管理证明》的存废问题一直存在争议。但是,在目前国家税务总局明确《外出经营活动税收管理证明》持续的情况下,急需进一步完善外出经营税收征管相关政策、推出电子《外出经营活动税收管理证明》、优化外出经营税收管理流程、加强企业所得税管理。针对外出经营活动税收管理存在问题,提出进一步优化的合理化建议。

关键词:外出经营;税收管理;《外管证》

外出经营主要分为四类:一是到外地进行临时性商品销售;二是到外地进行流动性演出;三是到外地开展建筑工程承包业务;四是交通运输业务。其中,又以建筑安装行业和房地产业企业的外出经营活动居多。当前,企业外出经营日趋普遍,固定业户与临时业户的税收政策基本一致,在国家税务总局明确《外出经营活动税收管理证明》(以下简称《外管证》)持续的情况下,如何优化《外管证》的管理和减轻纳税人的负担是一个新的课题。本文立足《外管证》的管理实践,思考和分析当前外出经营税收管理的存在的问题,力图为税务机关优化外出经营税收管理提供可资借鉴的参考。

一、开具外出经营活动税收管理证明的政策演变

《外管证》是税务机关针对临时到外地进行经营活动的纳税人开具的一种纳税证明,主要是为了解决所在地与经营地之间的税收管理问题。《外管证》的初衷是区别固定业户和临时业户。以前,固定业户大都是国有企业或者集体企业,账务管理规范,经营地点比较固定,而临时经营者基本上都是些小商贩,账务混乱,也不办理《外管证》,偷税漏税现象严重。为减少这类临时经营业户,降低征管成本,国家针对两种经营业户设计不同的税率,也即临时业户比固定业户税率要高些。如,国税发《国家税务总局关于固定业户临时外出经营有关增值税专用发票管理问题的通知》规定:“固定业户临时到外省、市销售货物的,必须向经营地税务机关出示《外管证》回原地纳税,对未持《外管证》的,经营地税务机关按6%的征收率征税。”随着企业经营业务的拓展和经营方式的变化,外出经营日趋普遍。2002年《税收征收管理法实施细则》正式将《外管证》纳入法律层面进行实施,其第二十一条规定,“从事生产、经营的纳税人到外县(市)临时从事生产、经营活动的,应当持税务登记证副本和机构所在地税务机关填开的外出经营活动税收管理证明,向营业地税务机关报验登记,接受税务管理。”2008年,《增值税暂行条例》第二十二条第二项也规定:“固定业户到外县(市)销售货物或者应税劳务,应当向其机构所在地的主管税务机关申请开具外出经营活动税收管理证明,并向其机构所在地的主管税务机关申报纳税;未开具证明的,应当向销售地或者劳务发生地的主管税务机关申报纳税;未向销售地或者劳务发生地的主管税务机关申报纳税的,由其机构所在地的主管税务机关补征税款。”但是,我国一直临时业户比固定业户税率高。直到2014年,国家税务总局发布《关于简并增值税征收率有关问题的公告》,将《国家税务总局关于固定业户临时外出经营有关增值税专用发票管理问题的通知》中“经营地税务机关按6%的征收率征税”,修改为“经营地税务机关按3%的征收率征税”,自此,固定业户与临时业户的税率一致了。《外管证》的目的就变成了,基于解决纳税人到机构所在地以外的(县)市区临时经营时,产生的不同地方间税收管辖和税款入库、所在地和经营地税务机关的管理衔接等问题。2016年,《国家税务总局关于优化〈外出经营活动税收管理证明〉相关制度和办理程序的意见》对《外管证》的目的进行了明确:“《外管证》作为纳税人主管税务机关与经营地税务机关管理权限界定和管理职责衔接的依据与纽带,对维持现行税收属地入库原则、防止漏征漏管和重复征收具有重要作用,是税务机关传统且行之有效的管理手段。”

二、外出经营活动税收管理存在的主要问题

自从国家税务总局相关公告公布后,《外管证》一直存在存废之争。但是税务总局也首先肯定了《外管证》在当前税收管理中的意义,并表示“将根据相关法律法规制度和征管体制机制改革情况,综合评估论证后统筹考虑其存废问题”。不过,目前《外管证》持续的情况下,仍有一些问题亟待解决。

(一)电子《外管证》急需推出

随着社会经济形势的发展,纳税人外出经营行为愈发频繁,开具《外管证》的数量也越来越多。在实际工作中,由于税务机关的征管系统未能实现《外管证》的全国统一管理,目前仍然需要持纸质《外管证》进行报验登记,如果纳税人没有按规定开具《外管证》,或开具后未主动到经营地报验登记,经营地税务机关就无法获取报验户的外出经营信息,加上没有具体政策促使纳税人进行报验登记,很可能导致后续管理的困难。在信息技术高度发达的今天,全国税务系统自上而下建立了高度联通的征管网络,涉税信息的高度聚合和共通共享,完全能够解决税收管辖权及税款归属问题,纸质《外管证》已无存在的必要。

(二)外出经营税收管理流程急需优化

对纳税人而言,要首先向机构所在地税务机关申请,持《外管证》到经营地税务机关报验登记、代开发票(小规模纳税人)和预缴税款,最后还要返回机构所在地税务机关汇算清缴及核销《外管证》,纳税人仍然存在“多头跑”的问题,还得应对经营地与所在地税务机关政策“多口径”、执法“多头查”的繁琐,而且除建筑业外,《外管证》有效期最长也仅为180天,更是进一步增加了办税成本。如果纳税人超过有效期限,按规定需要在经营地办理临时税务登记,之后,可以以正常户身份成为一般纳税人登记,自行领发开具并进行纳税申报,这对所在地和经营地的增值税进项和销项核算造成混乱,违背了营改增后“异地预缴,所在地纳税申报”的税制改革设计初衷。

(三)预缴税款监管急需跟上

虽然预缴税款多出应纳税额的部分,可以在申报时在应纳税额中扣除,但是由于多缴税款占用企业的资金且资金具有时间价值,企业本身存在少缴预缴税款的动机。而且如果超过规定6个月没有预缴税款的,仅按规定追缴并加滞纳金,不视为偷漏税行为,纳税人少缴预缴税款付出的代价成本相对较低。另外,由于税务机关与规划、国土、房产、住建等部门在信息资源的共享上程度较低,对外出经营纳税人的预缴税款,仅能根据其自行提供的合同或开具的发票作为计税依据,其合同价款的真实性难以核实,且预缴税款时须填写的《增值税预缴税款表》设计过于简单,不能全面反映纳税人的预缴信息,也不利于后续的信息化管理。

(四)企业所得税管理急需加强

《外管证》看似只管增值税,但是管得更多的是所得税,因为新所得税法实施前后一贯是在核算地纳税。以建筑安装企业为例,国家税务总局关于印发《跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理办法》的公告及《国家税务总局关于跨地区经营建筑企业所得税征收管理问题的通知》明确,必须是居民企业;项目部应向所在地主管税务机关提供总机构出具的证明该项目部属于总机构或二级分支机构管理的证明文件;跨地区经营的项目部应向项目所在地主管税务机关出具总机构所在地主管税务机关开具的《外管证》。如果不能提供上述证明的,应作为独立纳税人就地缴纳企业所得税。因此,只有《外管证》,未必一定在所在地纳税。事实上,一般情况下,经营地税务机关既不管增值税,也不管所得税,也很难掌握纳税人的开票情况,陷入较为尴尬的局面,而所在地税务机关又无法准确判断纳税人,是否具有外出经营行为、是否应该申报清册,加上外出经营纳税人基本上不用与经营地税务机关接触,所得税的“征”与“管”出现一定程度上的脱节。特别是税务总局放宽了建筑安装业180天有效期限的限制,采取按照合同期限确定有效期限,这更加增加了管理的难度。

三、进一步优化外出经营税收管理的建议

当前,随着全国各地招商引资力度加大,以及市场经济体制的进一步完善,特别是国家税务总局对《外管证》的开具进行多次资料简化后,加上营改增的全面实施,外出经营的业户数量越来越多,规模也变得越来越大,急需进一步规范纳税人外出经营活动的管理。

(一)完善外出经营税收征管政策

建议对超过180天实行临时税务登记的外出经营纳税人,需要预缴税款的,仍按预缴税款处理,不能办理一般纳税人登记,不能自行领发开具并进行纳税申报,以维护营改增后“异地预缴,所在地纳税申报”的税制改革设计初衷。同时,参考《增值税纳税申报表附列资料(三)》,增加计算预缴税款时扣除金额的“期初余额”“本期发生额”“本期应扣除金额”“本期实际扣除金额”“期末余额”等信息,更为全面地反映纳税人预缴信息。

(二)及时推出电子《外管证》

《国家税务总局关于优化〈外出经营活动税收管理证明〉相关制度和办理程序的意见》规定:“纳税人跨省税务机关管辖区域(以下简称跨省)经营的,应按本规定开具《外管证》;纳税人在省税务机关管辖区域内跨县(市)经营的,是否开具《外管证》由省税务机关自行确定。”但是,实践中,各省级税务机关出台的实施意见,大都仍沿用纸质《外管证》的做法,其管辖范围内跨区域经营的仍按照纸质《外管证》来管理。在金税三期上线后,省级税务机关管辖范围内的跨区域经营实行电子《外管证》应该完全可行,只需在系统上增加外出经营管理模块。纳税人可以通过电子税务局(或者网上办税服务厅)申请开具电子《外管证》,机构所在地税务机关通过电子数据的形式向经营地税务机关推送电子《外管证》,包括纳税人是否为一般纳税人、领用发票等信息,经营地税务机关对信息进行确认。经营地税务机关确认后,系统自动报验登记并建立相关的管理台账,在日常的监控中,再通过外出经营管理模块将外出经营纳税人项目的立项、进度、资金来源、完成时间、预缴税款等信息反馈给机构所在地主管税务机关,便于机构所在地税务机关对经营状况、异地预缴税款、申报递减税款等情况进行掌握和监控。

(三)优化外出经营税收管理流程

依托信息化手段,实现纳税人网上提交清册,后台依据纳税人申报内容来清分税款,并由机构所在地税务机关负责对外出经营进行催报催缴。同时,外出经营地收到机构所在地传来的电子《外管证》后,国家税务总局公告2012年第57号、国税函[2010]156号等文件进行核验。地税通过外出经营数据共享,征收城建税、教育费附加等税费,后台依据纳税人申报内容自动清分税款。实现这些流程,最关键是外出经营清册的设计,要研究细化有关填报的内容,包括证明该项目归属于分支机构还是总机构的信息,倘若属于总机构的,《外管证》是否为总机构所在地的税务机关来开具的等。另外,针对外出经营的主要对象建筑安装行业和房地产业的税源控管问题,建议适时开发全国统一的建筑项目和不动产信息交换平台,把机构所在地工程项目和纳税人,全覆盖地纳入管理监控范围,通过信息高度共享实现对外出经营纳税人生产经营活动情况的全盘掌握,便于更好地加强税收征管。

(四)加强企业所得税管理

目前,《外管证》主要是“重审批、轻管理”,国家税务总局的大多规定都集中在开具《外管证》的审批关上,对所在地和经营地税务机关联合对外出经营纳税人进行管理的规定较少。因此,各省为规范外出经营活动的管理,对有机构所在地征收企业所得税规定条件:必须取得住所地税务机关开具的《外管证》;必须证明为查账征收方式;必须提供成本费用等纳入总机构统一核算的证明材料。如果三个条件不满足,有经营地主管税务机关进行征收,这就要求经营地主管税务机关必须加大核查力度。另外,为方便机构所在地和经营地税务机关加强管理,建议在金税三期系统开通全省范围内外出经营纳税人申报数据的查询通道,便于经营地税务机关查询纳税人在其机构所在地税务机关的增值税申报情况,加强对增值税、所得税申报数据与外出经营申报清册数据的对碰,对申报数据与实际经营情况明显不符的纳税人,可提请机构所在地税务机关共同查处。

参考文献

[1]刘云龙.关于税务机关管理外出经营纳税人的探索与思考[J].消费导刊,2009(23).

[2]李乃勇.走出《外管证》与企业所得税管理误区[J].经济师,2014(1).

作者:张阳 单位:暨南大学

外出经营活动税收管理问题及建议责任编辑:冯紫嫣    阅读:人次