论文发表 | 论文范文 | 公文范文
最新公告:目前,本站已经取得了出版物经营许可证 、音像制品许可证,协助杂志社进行初步审稿、征稿工作。咨询:400-675-1600
您现在的位置: 新晨范文网 >> 保险论文 >> 个人所得税论文 >> 正文

基尼系数趋高背景下中国个人所得税改革探究

定制服务

定制原创材料,由写作老师24小时内创作完成,仅供客户你一人参考学习,无后顾之忧。

发表论文

根据客户的需要,将论文发表在指定类别的期刊,只收50%定金,确定发表通过后再付余款。

加入会员

申请成为本站会员,可以享受经理回访等更17项优惠服务,更可以固定你喜欢的写作老师。

摘要:改革开放以来,中国居民收入分配基尼系数趋于一种上升的趋势。强化个人所得税公平收入分配职能是当今社会的现实诉求。现行个人所得税制度存在着分类征收模式滞后于经济社会发展,以个人为课税单位的选择有违于税收公平的原则,费用扣除标准未能反映纳税人真实的负税能力,多元税率结构制约市场体系的公平,税收优惠政策规定不合理等问题,不利于公平分配目标的实现,亟待完善。需要从建立综合与分类相结合的税制模式,推行以家庭为单位的申报纳税制度,设计公平合理的费用扣除标准,简化税率结构,适度提升最高边际税率,以及明晰征税范围,拓宽税基等几方面进行改革。

关键词:个人所得税;收入分配职能;公平;再分配改革

开放近40年以来,中国经济增长迅速。根据国家统计局2016年发布的《中国统计年鉴》上的数据,1979—2015年GDP平均增长率高达9.7%,人均GDP从270美元迅速增加到8280美元。按照世界银行的划分标准,中国目前已经由低收入国家成功跃升至中上等收入国家的行列。然而,在国民收入“蛋糕”做大的同时,居民收入分配的差距也呈现出持续扩大的态势。随着两极分化日益凸显,中共中央十六大提出要“更加关注社会公平”;十七大首次指出“初次分配和再分配都要处理好效率和公平的关系,再分配更加注重公平”;“十二五”规划纲要也重申了这一观点;十八大报告中不但再次强调了这一观点,而且“公平”一词更是出现了20多次。因此,解决居民收入分配不公问题是我国经济体制和社会体制改革的重要课题,增强税收的收入分配职能已成为当前税制改革的现实选择。

1强化个人所得税公平收入分配职能的现实诉求

1.1个人所得税应是公平收入分配职能的主体税种

个人所得税具有公平收入分配的功能,其调节作用主要体现在国民收入的再分配和第三次分配中。该税调节机制主要是通过费用扣除标准的设计,累进税率的使用,对公益性捐赠的税收优惠,转移支付等手段的运用来实现的。个人所得税是一国政府实现社会目标的重要政策工具,理应在税收公平收入分配职能中起主导作用。早在1993年下发的《国务院批转国家税务总局工商税制改革实施方案的通知》(国发[1993]90号)中,我国政府即将个税的职能定位于调节居民收入分配,“个人所得税改革的基本原则是调节个人收入差距,缓解社会收入不公的矛盾。为此,个人所得税主要对收入较高者征收,对中低收入者少征或不征。”实质上,相比于其他税种的职能定位,只有上述个税中所说的公平才是针对税收再分配领域而言的收入公平(或社会公平),即所谓第二层次的公平。但是,在多年来的税收实际征管中由于种种原因其调节居民收入分配的效果并不理想。因此,我国调节居民收入分配的主体税种功能是缺失的。

1.2个人所得税未能充分有效发挥其调节作用

近年来,我国贫富差距拉大、收入分配不公问题日益凸显,基尼系数一直维持在较高水平。该现象已经引起了社会各界的普遍关注,不仅成为内需乏力、结构调整难以推进、发展方式转变不顺的重要原因,而且也对维护社会稳定、促进社会和谐、实现长治久安极为不利。而个人所得税对居民收入差距的调节效应较弱是造成这一问题的重要原因。第一,自改革开放以来,我国居民收入分配不公问题越来越突出。一方面,收入差距的总体趋势是上升的,进入21世纪以来基尼系数一直位于国际警戒线的0.4以上居高不下。居民收入基尼系数由计划经济初期的不足0.3发展到现在的0.465。根据国家统计局发布的信息,2003年我国居民收入基尼系数为0.479,2008年最高达0.491,之后逐渐降为2015年的0.462,但2016年又上升为0.465。另一方面,无论是在居民阶层之间,还是在行业之间,居民收入分配差距都呈现出扩大的一般趋势。统计结果表明,按照高低收入户组之比的五等分法,城镇居民收入极值比和农村居民收入极值比,分别由2000年的3.61和6.47上升到2014年的5.49和8.65;行业工资极值比则从1985年的1.81,增大到2009年的4.21,之后逐渐回落到2014年的3.82,但依然很高。[1]第二,个人所得税未能在居民收入形成环节有效实施再分配调节效应。一方面,其占财政收入的比重偏低,弱化了税收对居民收入分配的调控效果。西方国家这一比重多在40%以上,如2008财年美国个税占政府税收总收入的49.77%,加拿大为43.51%,丹麦为52.62%,瑞典为41.74%,芬兰为41.80%。①然而,《中国统计年鉴》的数据显示,尽管我国个税收入以年均30%多的增幅稳步增长,但其占税收总额的比重近年来一般在7%左右,2005年最高时也仅为7.28%。另一方面,1994年税制改革以来,尽管该税占总税收收入的比重有所提高,但并没有起到缩小收入分配差距的作用,反而在一定程度上拉大了税后收入差距。这显然有违于公平正义这一社会治理的最基本原则。

2个人所得税发挥公平收入分配职能存在的缺陷

2.1分类征收模式滞后于经济社会发展

我国现行分类税制针对纳税人不同的应税所得项目,实行分项扣费、分项定率、分项征收。由于不同收入来源的税率结构和扣除模式差异较大,也未能全面反映纳税人的综合收入情况及真实纳税能力,因此难以适应经济社会的发展。该分类征收模式相对于税源来说具有较大的局限性。第一,对有关所得项目的界定具有模糊性,使征税范围未能对各种收入方式实现全覆盖。这是由于对应税所得和免税所得项目都使用正列举方式加概括法来界定其范围而引起的。现行个人所得税在用正列举法界定了10项主要征税内容的同时,以概括的方式外加一个应税项目“经国务院财政部门确定征税的其他所得”,而且还列举了10项免征的所得,以及经申请批准可以减税的3种情形。然而正列举法的范围相比于税源来说毕竟是有限的,这就在很大程度上限定了征税范围,尽管以概括法明示可以对其他类应税项目进行认定,但是由于规定的模糊性,在征纳过程中较易引起征纳双方的纠纷,产生重复计征或遗漏,导致纳税人逃避税行为的发生。尤其是,随着经济社会的发展该征税模式的缺陷更加暴露,局限性和狭隘性愈益显现。由于当前居民收入形式逐渐趋于多元化、隐蔽化和模糊化,既难以区分是否为应税所得又容易导致纳税人违规操作,尤其是未能将对股票、债券、专利权、贵金属和房地产等进行的长期和短期投资所带来的资本利得包括在税基之中,无疑增大了纳税人特别是其中高收入群体的税收筹划空间和偷逃税的可能性,也使税收总体累进程度趋于下降。第二,收入总额难以合理界定。由于信息不对称,税务人员对纳税人的总体收入水平难以掌握,对其负税能力也无法科学评估;分类税制对尽管总收入水平较高,然而所得来源渠道较多的纳税人显然更为有利,但对所得来源单一、收入又相对集中者则较为不利,需要承担较高的税负,尤其是在按次纳税和累进税率的情况下。此外,由于纳税人可以依据不同的收入项目在纳税期限上选择按年、月或次计征,这就为其进行税收筹划提供了较大空间,通过采取改变收入取得方式或所得性质、分解收入、化整为零等途径,则可将某些所得分解到不同项目的收入类型中,从而在多扣费或减免税中实现纳税人豁免所得或采用较低税率的意图。我国当前是以间接税为主体的税制结构模式,然而间接税体系对收入分配调节却具有累退效应,尤其表现在对要素分配和资本所得的调节中。

2.2以个人为课税单位的选择有违于税收公平的原则

纳税主体以自然人为课税单位的选择仅考虑到纳税人个体的生存能力和税负能力,却忽略了其应承担的家庭责任或在家庭收入中的作用,无法实现税收在不同家庭之间的公平。第一,有可能侵犯纳税人及其所抚养家庭的基本生存权。家庭经济活动具有较强的共同性,因此被看作是微观经济活动的主体。在现实中个人的消费支出、生活水平总是以家庭为单位,由家庭总收入所决定,并以家庭日常支出的形式表现出来的。相比之下,区分这类收入究竟来源于哪一位家庭成员的问题变得相对次要,因而个人收入水平及其消费、投资、储蓄等行为均不应也不能脱离家庭因素的影响。而在以个人为课税单位的现行税制中未能考虑到这一点,只是孤立地脱离家庭衡量个人的消费能力,因此难以有效实现税负的合理负担,极易导致个人所纳税款与其家庭实际负税能力的不一致,从而损害到那些弱势群体家庭的利益。第二,同等收入家庭可能具有不同的税收负担。在累进税率的作用下,即使是收入水平完全相同的两个家庭,也可能产生生活负担比较重的家庭或夫妻之间收入悬殊的家庭需要交纳更多税款的情况;即使是对家庭成员构成也相似的两个家庭,在不同时期的经济负担很有可能也是不同的,忽略了上述情况就会引发横向不公平。此外,以个人为纳税主体不利于防范因家庭成员分摊所得或财产转移安排而致的避税行为,同样违背了税收公平的目标。

2.3费用扣除标准未能反映纳税人真实的负税能力

个人所得的税前扣除是可以改变税率累进程度的重要指标[2],因此税前扣除项目和标准的设计理应成为税收公平调节的主要内容。我国个人所得税针对所有纳税人采取了无差别的定额扣除、定额和定率相结合两种费用扣除方式,未能全面、客观、综合地反映纳税人真实的税负能力,既妨碍公平,又缺乏弹性,与当前经济社会快速发展的形势很不适应。第一,费用扣除项目设计过于简单化,未能体现出量能负税的原则。这种以个人为单位简单统一的扣除标准,除界定居民纳税人和非居民纳税人外,未能区分不同纳税人因城乡差别、地区差距等所具有的不同生活成本,也没有考虑到不同纳税人因家庭结构的不同在家庭基本住房﹑医疗、供养人口、赡养老人、抚育子女、教育培训等支出方面所存在的巨大差异,而恰恰是这些因素构成了纳税人及其家庭维持生存、健康和发展开支的重要部分。因此,尽管税法每隔几年对工薪所得费用扣除标准进行修订提升,但是作为普遍减免的优惠待遇所有的高收入者同样也可以全部享受,难以体现量能负担、公平税负的原则,有悖于税法设计的初衷。税收缩小居民收入差距的关键在于调整高收入家庭的收入。一般而言,个人所得税总额中绝大部分的税负应由这部分家庭来负担,通常这一比例会达到80%~90%[3]。然而,从近年来我国个人所得税的几次调整(主要是费用扣除标准的提高)看,其目的旨在改善低收入群体内部收入差距,增进税收累进性,但结果并不理想,反而使高收入阶层减税更多,尤其是2011年的改革。第二,与这些年来我国经济快速发展的形势不相适应,税法调整过于频繁。在经济发展过程中,通货膨胀造成了居民生活费用开支地不断上涨,而固定的费用扣除方法未能与物价指数挂钩,难以客观反应纳税人真实的负税能力,甚至也无法满足纳税人的基本费用支出,无形中增加了其负担,尤其是令以工薪阶层为主体的广大中低收入者苦不堪言。同时,频繁地修改税法,也不利于维护法律的严肃性。此外,费用扣除标准长期以来还存在针对涉外人员的附加减除费用,即超“国民待遇”问题。

2.4多元税率结构制约市场体系的公平

我国现行个人所得税显然没能起到有效调节公平收入分配的作用,主要原因或是与多年来平均税率的明显偏低和税制累进性较弱有关。[4]第一,对同样为劳动所得的收入不恰当的差别对待,税负各有不同。稿酬所得和劳务报酬所得适用比例税率,相比之下税负较轻,而实行超额累进税率的除工资、薪金所得外,还有个体工商户生产经营所得和对企事业单位的承包经营、承租经营所得两项目,但税率级次、同等税率适用的级距和最高边际税率都有所不同。尤其是,工薪所得总体税负较重且级数过多,有损于市场的公平,而且也加大了纳税人偷逃税的动机。第二,劳动所得与非劳动所得适用税率失衡。劳动所得最高达35%和45%的边际税率,使得其整体税负明显高于股息、利息、红利所得、财产租赁所得、财产转让所得、偶然所得等非劳动所得所适用的20%比例税率的税负,显然背离了按劳分配原则,客观上起到了“奖勤罚懒”的作用,不利于树立勤劳致富和劳动光荣的理念,同时默许或激励了纳税人的投机行为和不良动机,并致其想方设法转化收入性质,进一步弱化了税收的收入分配调节功能。第三,工资、薪金所得累进税率设计中明显存在着不足。我国工薪阶层绝大多数只适用前三、四档税率,能够达到最高边际税率的纳税人显然较少,限制了最高边际税率的调节范围。税率级次较多,低档税率级距又较短,前三级级距每月分别为1500元、3000元和4500元,而对应的边际税率则为3%、10%、20%,那么第二、第三级税率递增的幅度(分别为7%和10%)明显较高,致使中低收入者税款累进过快,税负过重,不利于纵向公平的实现。第四,总体税率累进程度显然偏低。税收累进性生命周期理论认为,税制的累进性与经济发展水平密切相关。而判断一国所处经济发展阶段的依据主要表现在人均收入、工业化水平、产业结构、消费结构、城镇化水平等方面。目前我国总体上正处于由工业化中后期迈向工业化后期,由中等收入国家迈向中上等收入国家的阶段,据此可认为处在由经济成熟阶段到大众高消费阶段的过渡中。而根据税收累进性生命周期理论,在这一阶段似乎扭转税制累退性,适度加大税收累进性,提升平均税率,或许应成为我国合理的制度选择。

2.5税收优惠政策规定不合理

目前我国个人所得税政策规定中,优惠减免税条款达200多项,层次繁多,错综复杂,其中不少项目已经明显不合时宜。表现在:优惠政策体系不够规范和完善,政策规定较为分散,条款之间缺乏有效衔接,且为高收入群体提供了合法的避税空间等方面。例如,对个人公益性捐赠的税前扣除规定既不公平,也不合情合理。现行税法规定,个人将其所得通过中国境内的非营利性社会团体和国家机关,如向遭受严重自然灾害地区的捐赠等,对实际捐赠额超过所申报应纳税所得额30%的部分是不能从当期应纳税所得额中扣除,也不允许结转到下期进行抵扣的,不利于鼓励纳税人公益捐赠行为,显然阻碍了第三次分配、公益慈善事业和社会组织的进一步发展。

3个人所得税促进公平收入分配职能的路径选择

为体现“增低、扩中、调高”的分配取向,个人所得税改革应以照顾低收入者、培育中等收入阶层、加大对高收入者调节力度,并兼顾培养居民纳税意识,确保更有效发挥对收入分配的调节作用为重点,[5]并做好相关配套改革。

3.1建立综合与分类相结合的税制模式

对工资薪金所得、劳务报酬所得、稿酬所得等劳动所得,以及个体工商户的生产经营所得、企事业单位的承包经营、承租经营所得、个人独资企业与合伙企业所得等具有连续性或经常性的所得,建议在合并后以统一的累进税率按年综合课征。这里,为简化计税方法并降低税收成本,可以上一年度累积的收入总额作为当年按月或按季以相应比例计算预缴应纳税额的计税基础,并规定纳税人在纳税申报期限内须如实汇算清缴,经依法扣减免征额后,再核算综合税率扣缴税款,多退少补。而对那些非经常性、非连续性、非劳动所得的其他类应税所得项目,如偶然所得、财产租赁所得、财产转让所得、股息、利息、红利所得、特许权使用费所得等仍可按原比例税率实行分类按次预征,年终可不再汇算清缴。

3.2推行以家庭为单位的申报纳税制度

家庭申报制度是以支付能力为课税基础的综合所得税制符合逻辑的必然选择,它强调的是以纳税主体的总体经济收益作为判定其税负能力的基础。[6]第一,纳税单位选择应以一个婚姻关系所组成的“家庭”为限。这样做,一方面有利于简化税制,另一方面则是基于夫妻关系的确立有着较为明确的法律依据。家庭关系的形成以夫妻为基本组成元素,在夫妻联合申报的情形下,每一个自然人无疑都是作为“家庭”整体中的一员而存在的。在此情形下,税法可规定具体申报形式允许多样化,由纳税人自由选择,具有完全行为能力的成年单身者可独立申报,监护人与家庭中未成年子女或限制行为能力人可合并申报,这样,无收入来源者即可作为被赡养人员为其所指定的纳税人抵税。第二,针对城乡两类不同纳税人的处理。对从事农业生产的农民,其经营农业的生产收入可不征税,然而,对城镇中具备相应条件可领取一定数额养老金收入的老人也不应再被列入到纳税人被赡养的“家庭”成员中。第三,逐步完善基础性工作。家庭申报制对管理部门提出了更为严格的要求,税务机关需要将工作做实做细,要设法对每一位纳税人的婚姻状况、家庭结构、收入情况,所赡养老人、抚育子女等具体被赡养人基本数据等信息全面动态掌握;在对辖区内婚姻和家庭收入全面核实认定的基础上,理清收支细节,以便对每个纳税义务人家庭所有收入来源核实汇总。

3.3设计公平合理的费用扣除标准费用扣

除针对的是那些纳入综合征收的所得项目。对其中又以夫妻纳税人合并纳税申报的,可在费用扣除标准不变的同时以夫妻总收入的平均数计征。[5]扣除项目主要包括基准扣除和专项扣除,如赡养家庭扣除、特殊性扣除等项目。第一,基准扣除标准应是每个纳税人均可享受的部分。这种统一的基础性扣除宜考虑到地区差别、城乡差异,并由各省级政府依据区情在一定浮动区间内制定各自适用的标准,并定期进行指数化调整。第二,赡养家庭扣除,即对纳税人需负担赡养义务的生计费用扣除。可通过列举免税项目并结合特别的费用支出形式来实现。在扣除标准中引入家庭赡养系数指标更为合理,建议对赡养老人及抚育一个或两个子女(在不违反国家计划生育政策前提下)均可享受在基准扣除数额基础上附加一定扣除比例(比如30%)的待遇。税法应允许纳税人在每个纳税年度以对其最为有利的方式据情选择或变更其“家庭”成员的构成,进而确定免税额;针对老人是否应作为被赡养的家庭成员,可依据该期间其是否与纳税人“同住”作为判定标准。第三,特殊性扣除。对有关纳税人及家庭成员面临车房贷款利息、养老金、重大疾病、重大灾害损失,及家庭非义务教育阶段学费、职业培训等需支付的特殊高额费用可据实扣除或按支出比例扣除。[5]鉴于第三次分配可以弥补政府调节的不足,因此可取消现行税法中有关公益救济性捐赠设置最高扣除比例限制的条款,而代之对通过政府指定机构进行慈善捐赠的部分允许税前全额扣除,以税式支出形式体现出国家对个人捐赠的鼓励和支持。第四,为获取所得所必须支付的成本部分,可以采取据实扣除法或限额列支法。需要指出的是,在专项扣除设计上,建议对某些扣除项目要随着相关制度改革的推进而加以调整,如针对赡养扣除和医疗费用扣除标准的设置,在设立初期和制度完善时,扣除比重应是逐渐降低的。同时,部分扣除项目应附加限制性规定,如子女教育扣除和医疗费用的据实扣除应在上限额度内,而房贷利息扣除应主要针对首套普通住房等[7]。此外,须尽快取消针对费用扣除标准内外有别的做法,对有关涉外人员给予同等国民待遇,执行统一的费用扣除政策。

3.4简化税率结构,适当提升最高边际税率

第一,对列入综合课征的劳动所得宜实行统一累进税率,但总体税负水平应保持稳定,以贯彻横向和纵向的公平理念,并体现“照顾低收入者、培育中等收入阶层”的税收政策导向。可通过将目前的工资、薪金所得税率级次降至5档(分别为3%、10%、20%、35%、50%),并对全年应税综合所得额进行适当调整来实现。考虑到前述以家庭为单位的申报纳税制度及其费用扣除情况,基本上可以保证做到对低收入群体不再征税。那么,在进行税率设计时,前三档征收对象可设计为针对全年应税综合所得额在30万元以下的中低收入者;然而,后两档则应指向高收入者②,建议将其边际税率递增幅度(均为15%)设计成较前三档3%、7%、10%的为高。在这里,仍然保持第一级3%的低档税率,但适当拉大了较低档税率所适用的级距(从含税级距的年应税综合所得额不超过1.8万元提升到3万元),可以充分体现减轻中低收入者负担,并兼顾培养居民纳税意识的意图。同时,坚持税制改革的渐进性和量能课税原则,税率又要适度累进,因此将最高边际税率相应提升至50%,从而加大对高收入者调节力度,使其成为该税负的主要承担者(见表1)。经这样调整之后,以全年应税综合所得额分别为30万元、90万元的纳税人为例,改革后实际税额比现行分别减少了约3.2万元(63945-32100=31845)、1.2万元(254445-242100=12345),而在属于高收入阶层的应税所得额为30万元到90万元这部分之间,实际上改革后应纳税额比现行则增加了10.2%,即1.95万元(210000-254445+63945=19500)。这种有增有减的结构性减税,恰是税制优化的表现,而对同样年应税综合所得额为90万元左右情况下,政府税收总体收入并未显著减少。很明显体现出对中低收入者的照顾和对高收入者的调节,尤其是对年收入超过90万元以上的部分,税率又高出5%,调控力度进一步加大,使高收入家庭承担更多税负,且有利于保持两者总体税负的一致性。第二,就分类课征的所得项目而言,可对除偶然所得和资本所得外的非劳动所得继续采用原20%的比例税率。由于间接税对要素分配和投资收益等资本所得调节的累退效应,个人所得税要在分类预征环节,针对股息、利息、红利所得、财产租赁所得、财产转让所得等资本所得加大调节力度。同时,对“不劳而获”具有机遇性的偶然所得也不应提倡。因此,对偶然所得和资本所得一次收入畸高的应加成征收,可将应纳税所得额分为40万元(含)以下、40万元~80万元(含)和超过80万元3个级次,分别按照20%、30%、40%的累进税率征收[5]。如此进行税率设计可有效弱化劳动所得和非劳动所得之间的税负不均衡问题,而总体税收水平则保持稳中有升的态势。

3.5明晰征税范围,拓宽税基征税

范围的调整宜采取列举免税项目的方法,一方面,规范免税项目,对于银行存款、资本利得等则不应再包含于其中;另一方面,进一步对既有税收优惠项目进行系统而全面的对照、清理和归并。尽快将已过时的和不适当的条目清理出去,税收减免应仅限于对社会发展作出突出贡献者和实际生活有困难的城乡低收入家庭。作为同综合与分类相结合税制模式的衔接,可借鉴西方经验,遵循所得税法的独立性原则,法律应规定不论纳税人的收入是否违法,或是来历不明,只要是能够增加其负税能力的经济收益,包括实物所得,网络销售经营所得,以及房地产、收藏、证券、期货等资本利得均应纳入到应税所得中。需要指出的是,资本利得纳入征收范围应以投资期的长短为标准,将资本利润和炒作利润区别开来,对长期投资所得实行较低的税率,如减半征收,而对短期投资所得须按照一般所得征税。计税依据可设置为买卖价差收入扣除相关税费,包括利息费、交易手续费、印花税等后的余额。这将有利于促进财富的公平分配,打击市场投机行为,保证中长期投资者的利益,同时可防止高收入群体将其他收益项目转化为资本所得而规避税收,进而引发新的不公。

作者:李英伟 单位:泉州经贸职业技术学院

基尼系数趋高背景下中国个人所得税改革探究责任编辑:张雨    阅读:人次