会计素质与管理会计的运用范文

一、管理会计在我国应用现状的研究

我国对管理会计的系统研究，从1982年左右开始起步。与此同时，对中国管理会计实务研究，也引起了会计界的重视。1984年，中央广播电视大学出版社出版了李天民教授所编的《管理会计学参考资料》一书，辑入了介绍我国第四砂轮厂、山西机器厂、南京第二机床厂等单位应用管理会计方面的文章。之后，《会计研究》、《财务与会计》等国内权威的会计刊物，经常刊登一些我国企业应用管理会计效果较好的典型案例或经验介绍。及至1995年，暨南大学成立管理会计课题组，就我国管理会计的教学和应用情况作了问卷调查，《会计研究》1995年第11期发表了该项研究报告。得出的结论是：在我国，管理会计不论在教学，还是在理论研究或实践上，均取得了一定的成绩，但学校教学大多停留在翻译介绍，管理会计理论队伍单薄、缺乏组织，重技术方法研究忽视基本理论探讨，教学内容与成本会计、财务管理重复，管理会计推广应用成效不大。为此《会计研究》杂志就曾于1997年以“管理会计在我国企业中的应用与发展”为题组织过一次有奖征文活动。而《会计研究》目前正在进行的新一轮征文，则是在前一轮活动基础上的进一步深化。相信中国会计学会在这一领域所作的全面而系统的研究，将为中国管理会计的应用和发展作出重要贡献。在1997年的征文活动中，《会计研究》杂志先后发表了18篇论文，从多种角度研究了中国管理会计的应用与发展问题，尤其是山东经济学院、杭州商学院、南京大学课题组的专题调查报告，较为全面地介绍、分析了我国管理会计的现状及问题，结论是：

1、我国管理会计的应用状况较前虽有进步，但实务与书本介绍的差距较大，应用现状与实际需要很不适应；

2、我国管理会计应用状况与企业规模、经营状况有一定相关性；

3、会计人员素质与管理会计应用的要求有距离。最后，形成了提高我国管理会计应用实效的一些共识。这些研究成果，对深化人们对我国管理会计实务的认识起到了积极作用。

有关管理会计实务研究，值得一提的是日本九州大学西村明教授1999年初发表于台湾《管理会计》杂志“亚洲的经济成长与管理会计”一文。该文主要以日本管理会计实务为背景，先把管理会计发展划分为成形型、传统型、数理信息型、综合型四个阶段，这四个阶段运用的技术方法分别是：

1、财务比率分析、财务比较分析；

2、标准成本计算、预算控制、本量利分析、成本差异分析；

3、库存管理模式、线性规划、行为科学、机会成本分析；

4、成本企划、成本改善、作业成本制度、运用计划消灭成本差异。

文章用相当篇幅分别介绍了除日本外的中国台湾、韩国、新加坡、中国大陆管理会计技术方法应用的状况，认为：中国的管理会计主要处于成形型管理会计与传统型管理会计阶段。这代表了国外学者对中国管理会计发展水平的一种判断，与前面介绍的中国会计界所持的观点基本一致。

以上介绍，虽不足以囊括有关我国管理会计实务研究的全部成果，但大体上能说明这方面的研究进展。不难看出，现有的研究主要依据管理会计技术方法在实务界应用的程度而得出了有关结论，这种研究固然直观，但明显的不足是偏离了研究目标。据我看来，研究管理会计实务，主要研究管理会计在实务界的应用效果，或者说是要研究管理会计的实际作用。但是，管理会计技术方法的应用，与管理会计实际发挥作用不是一回事。当技术方法应用流于形式时，实际作用就等于零。因此，已有的有关管理会计实务研究，在研究方法上尚有值得商榷之处，所得出的一些结论很难说正确地反映了管理会计实务现状。

本文试图对我国管理会计作用在总体上作一判断。我们并不否认，在我国一些企业，管理会计确实发挥了非常明显的作用，但这并不代表我国管理会计作用的总体状况。为此，笔者认为，通过下列指标可为判断我国企业管理会计作用的总体状态提供依据。（参看《财务与会计》2000年第3期第20页）

由上述指标不难看出，我国企业这几年经营状况不佳，而且呈恶化趋势。造成这种局面的原因是多方面的，但管理会计作用不力应该是原因之一。因此，就企业经营效果而言，我国企业管理会计作用的总体状况并不理想。这种判断，比单纯从管理会计技术方法应用层面研究我国管理会计实务现状所得出的结论，似乎更有说服力。因此，如何提高中国管理会计的实效，已成为我国会计研究的重大迫切而非常现实的课题。

提高我国企业应用管理会计的实效，有多种方法可供选择。比如，总结具有推广意义的成功案例，以达到迅速普及之效。但应用管理会计往往来自企业自身需要，若企业无此动力而强行推行某一种管理会计方法只能流于形式。这方面，我们过去推行现代管理十八法、企业管理达标升级、满负荷工作法等，已有深刻的教训。又如，通过培训，强化企业经理与会计的管理会计知识，使之自觉地应用管理会计方法改善经营管理。但是，管理会计方法是中性的，利用得好能加强经营管理；利用得不好，会误导经营决策（例如不恰当地使用数量分析），反而带来更大的经营失误。当然，加强管理会计基本理论的研究与宣传，在一定程度上也能起到推动管理会计实务的作用。但过去的实践表明，这种作用是非常有限的。总之，在我国解决管理会计应用问题，既不能停留在一般理论研究上，也不能满足于成功案例的推广，更不是通过知识普及就能奏效的，而应从基本理念上为提高管理会计应用实效理出一条清晰的工作思路。

正视我国管理会计研究现实，人们要么探讨一些所谓的基本理论，给人以隔靴抓痒的感觉；要么介绍一些所谓前沿，使人感到“可望不可及”；要么罗列一些具体问题，找出一些众所周知的原因，再提出一些原则性的改进建议，只能供人“一次性消费”；要么沉溺于数量分析技术，在一些不切实际的假定下，构造了几个“貌若天仙”但不食“人间烟火”的模型。这些虽然也是我国管理研究不可忽视的方面，但仅满足于这些方面而远离如何提高我国管理会计实效这一现实课题，结果必然使管理会计研究不能满足我国经济发展的现实需要。笔者认为，我国管理会计研究若不改弦易辙，不认真地面对中国企业现实这一问题，那么，其发展恐怕是不能持久的。

二、提高中国管理会计实效的基本途径

管理会计必须融合于日常经营管理活动中，才能发挥积极作用。这是管理会计与发展至今所表现出的一种规律。在中国，如何做到这一点，我们认为可从三个方面人手。

（一）培植永久性的企业文化

众所周知，现代企业的目标是价值最大化。正如《创造永恒》一书作者所言：“综观那些有远见的公司的历史，股东财富最大化或利润最大化并不是最主要的推动力和首要目标。”①企业利润增长和股东财富的扩大，只是市场考核企业的记分卡。企业要想在这张记分卡上获得高分，必须始终不懈地提高自身价值。按现代观点，企业价值包括三个方面：

1、人力资产的价值，具体是指职员安全与发展需要满足而作出最佳工作；

2、生产价值，表现为质量、服务和生产率的高水平；

3、财务价值，通过销售、支出、市场份额、股东权益、股票价格等表现。

企业在增加人的价值和生产价值方面表现出色，自然会得到财务价值的回报。企业追求价值，必须借助于一个有效的价值测量系统，这个系统就是管理会计。具体过程如下：（参看《财务与会计》2000年第3期第22页）

由此可见，企业实现价值，离不开管理会计的价值计量。而实现价值最大化，则有赖于塑造相应的企业文化，使价值观念深入全体职员之心。为此，必须培植企业文化。反观我国企业，之所以管理会计应用乏力，关键在于缺乏相应的企业文化。现在我们所要解决的，就是如何通过管理会计应用来培植永久性的企业文化。

过去我们也研究过文化与管理及其会计的关系，不过这种研究仅停留于一般文化层次上，对理解会计发展的时间性和空间性有一定帮助，但无助于解决中国企业应用管理会计这一现实问题。按西方权威定义，企业文化包括三种类型：正式文化，通过规章制度体现，告诉人们正确和错误，是与否的行为标准；非正式文化，职员之间互相模仿学习的现象，对职员行为有潜移默化的影响；技术文化，来自于经营技术和方法，通过人们的解释和理性分析发挥导向作用。无疑，管理会计在这里塑造的文化，是指一种技术文化，通过这种技术文化的作用，逐步引导非正式文化，转变最终形成追求企业价值最大的正式文化。概言之，一个严格有效的管理会计制度，必定会培养企业合理的基本价值观。尽管良好的企业文化是推行管理会计的基础，但管理会计的严格实施，必然会促进现代企业文化建设。关键在于，企业经营管理必须建立在管理会计信息基础上，而管理会计必须围绕成本、时间、数量、差错、员工满意度五个方面测定价值业绩，力求反映员工满意与顾客满意的程度，实现双重满意，提高企业竞争能力。最终通过资产收益、市场份额、边际收益、利润、销售额等方面综合反映企业财务价值的现状及变化趋势，以逐步营造不断追求企业价值最大化的企业文化体系。这里，企业领导对管理会计的重视显得非常重要。若一个企业领导缺乏追求价值最大化的动力，那么，管理会计就失去了发挥作用的基本前提。当然，若一个企业领导想塑造一种追求价值最大化的企业文化，那么，管理会计就成为其实现目标不可缺少的工具而得到高度重视并充分发挥作用。

（二）成为经营管理的中枢神经

管理会计必须在塑造现代企业文化中发挥关键性作用，这是管理会计的一种发展战略。一旦企业具备了追求价值最大化的文化系统，那么，管理会计如何进一步发挥作用呢？

美国尼古拉斯。伊姆派拉多和奥林。哈拉里，1994年出了一本颇有影响的书——《越过曲线》，其中告诉经理们，世界正变得和他们过去熟悉并赖以生存的世界完全不同。对此，经理们有三种选择：

1、躲藏起来直至退休；

2、培养新的技能和新的态度；

3、退出不干。

他们要求经理作第二种选择，从过去工作指导者变成变化的促进者，实现职能的再塑造。这种职能再塑造的核心，是价值观念、策略、企业文化的彻底更新，其集中表现就是由过去单纯地追求财务价值，变成崇尚并实践平衡人的价值和财务价值。按现代的观点，获得很多同时充满人道的企业才会有发展前景。实现这一点，必须注重管理会计的作用。而管理会计的最新发展——平衡记分卡，恰在这一方面有效地满足了企业发展的这种内在需要。作为测算公司业绩的最新形式，平衡记分卡充分肯定人的能力、学问和坚持不懈的努力以及对企业的忠诚，是业绩指标的重要内容。平衡记分卡的重要作用，就是通过充分的信息交流与共享，有效地建立起企业信任，包括企业员工之间、领导与员工之间、管理层次之间、顾客与企业之间的信任。现代企业的一大标志是，人和信息相互作用，以及对这一智力资本的有效应用。②对此，CE公司的杰克。韦尔奇有过这样的感慨，任何想在90年代以及此后获得成功的公司必须找到一种方法，使每一个职工能投入其全部的才智。如果你不是时刻考虑着要使每个人都更有价值，你就没有成功的机会广平衡记分卡，正是解决这一问题的理想方法。它克服了传统管理会计业绩衡量仅满足于货币计量的不足，把除财务之外的顾客、内部因素和革新与学习，这些对企业发展关系密切的因素，纳入了业绩评估系统内，每个方面都提出了设想，比如，财务方面，应向股东表明什么？内部经营过程，发展哪些业务才能使股东和客户满意？学习与成长，我们如何改变和提高能力？客户方面，需要什么？每一个评估项下都明确目标、评估内容、指标、计划四点，形成了企业完整的发展战略。这种平衡记分卡，企业各管理层次和部门都要编制，从而形成上下配合、左右协调的经营战略和行动体系，把会计与财务、战略规划、人力资源管理有机地结合起来，使企业与外界保持动态适应，最终赢得企业的竞争优势，不断扩大企业财务价值。我们认为，平衡记分卡的思想，对于我国管理会计发挥经营管理中枢神经作用，极具启发价值。

退一步讲，即使平衡记分卡目前尚难在我国企业中普遍推行，那么，扎扎实实地实行全面预算制度，同样可以使管理会计成为经营管理的中枢神经。这里，预算的起点是企业的发展战略；基础是准确可靠的市场与内部预测；过程必须全员参与，大家算帐，既算自己的目标，也要算他人的目标，以保证责任指标的公平；内容必须包括项目预算、业务预算、分级归口的责任预算和行动预算；时间分为年度、季度、月度预算。同时，要把预算与日常的核算、考评、奖惩及计算机网络管理紧密结合。这样，预算编制、执行、考评、奖惩过程也是调动全体员工积极性的过程，起到十分明显的沟通企业内外的作用，同时能塑造全员追求企业价值最大化的企业文化。由此，管理会计对企业经营管理，不只是动态反映，将主要发挥着引导作用。

（三）正确认识两种S曲线

现代企业经济的快速增长和强劲发展，主要取决于新技术的成功开发。技术变化速度的日益加快，使技术发展呈现出越来越明显的不连续性，这决定着企业必须快速变化，否则就将被淘汰。现代企业只有正确地把握了技术生命周期、技术发展权限以及可能发生的不连续性，才能生存下来并快速发展，管理会计在这一领域恰能大显身手。目前，我国企业之所以不重视管理会计，一则企业对技术变化敏感性不强，二则我国管理会计对技术发展趋势缺乏正确把握的本领。在这方面，世界一些著名公司的发展已提供了生动的案例。IM公司1993年49.7亿美元的巨额亏损，主要就在于忽视微机技术的兴起，而死抱390大型机技术（曾给IM带来70％的投资回报，每年利润40亿美元）的缘故。而一开始作为芬兰一家纸浆和纸张生产商的诺基亚，尽管80年代在电视机生产上遭惨败，但由于及时调整产业结构，发展了新一代数字技术蜂窝式电话，后成为欧洲第一，在美国仅次于摩托罗拉，世界排名第12位的远程通信设备制造商，其关键在于找准了袖珍型移动电话这一技术。由此可见，企业发展若不能正确地把握技术变化趋势，则必然前景不妙。这决定了现代企业必须把研究与开发当作发展经济的首要任务来抓。

按西方流行的S曲线理论，技术发展的一般模式如下：

按这样的S曲线，新技术首批产品支付的费用特别大，但改进老技术A并不需要很多的费用，于是许多企业热衷于改进老技术，而不愿意开发新技术。因此在技术A上投入大量资金往往会使企业感到有可靠的报酬。但在技术上投资存在双重风险，一是从现行业务上转走了资源，从而影响现行业务；二是转移的资源使用效益不得而知。麦金西公司（Mckinsey＆Co.）的理查德。N.福斯特提醒企业：投资在技术上的投资回报通常是技术A上投资回报的5倍，例如药品，研究与开发（R＆D）基金10％投入到技术，但在增加利润中占了50％的份额。不过一般企业都会把80％的努力及资金投入技术地管理会计的重要使命就是要画出企业的S曲线，改变企业因循守旧的经营观。实现这一目标，关键在于企业价值流的正确设计。