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创建农行责任会计制度思考

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完善一级法人制、健全内部控制制度,是当前农行的一项艰巨任务。本文对完成这一任务所应推行的责任会计制度进行一些研讨,以期加快农业银行商业化进程。

一、建立农业银行责任会计制度的意义

责任会计制度是管理会计的一个子系统。它是在分权管理的前提下,为适应经济责任制的要求,建立若干责任单位,并对他们分工负责的经济活动规划、控制、考评的整套会计制度。

(一)责任会计与财务会计有明显的区别

一是服务对象不同。责任会计为银行内部各级管理人员提供有效经营和最优决策的信息,为“内部会计”。而财务会计尽管对外、对内都能提供最基本的财务成本信息,但主要侧重于对外界有经济利害关系的团体或个人服务,为“外部会计”。二是工作重点不同。责任会计既反映过去,又预测前景,参与决策、规划未来、控制和评价经营活动,属“经营型”会计。而财务会计则单纯解释历史信息,属“报帐型”会计。三是约束条件不同。责任会计只服从内部管理的需要,受成本效益内在规律的约束,不受会计原则和统一会计制度的约束。而财务会计则受会计原则和统一会计制度的双重约束。四是时间跨度不同。责任会计可以从每分钟到10年或15年,具有弹性。而财务会计受会计期间(年、季、月)的约束,无弹性。五是会计主体不同。责任会计以银行内部各个责任单位为会计主体,但财务会计以整个法人单位或受权单位为会计主体,提供集中、概括的财务成本信息。六是会计程序不同。责任会计的程序一般不固定,根据管理的目标,有较大的选择余地,有的可自行设计。而财务会计的程序有固定性、强制性特征,凭证、帐簿、报表有规定格式,报表按期编制。七是会计方法不同。责任会计的方法按照管理所需方案,有灵活的选择自由。财务会计在规定时间,只能采用指是方法。八是精确程度不同。责任会计由于着眼于未来,不定因素较多,所提供的数据不可能绝对精确,所以近似数据多。而财务会计反映的是过去的、肯定的业务,因此会计制度要求计算到小数点后两位。九是信息特征不同。责任会计提供的是有选择、部分或特定的管理信息,报告不对外公开、不具法律责任。而财务会计则提供系统、连续、综合的财务成本信息,基本报表(资产负债表、损益表、财务状况变动表)对外公开发表,具有法律责任。十是行为影响不同。责任会计通过目标设计和业绩评价影响银行员工的日常行为,并极力调动员工的积极性。而财务会计对历史经济活动的财务成本信息计算和传递,一般不影响员工的行为。

(二)建立责任会计制度有利于强化内部控制

就农业银行的组织结构和规模而言,有体系层次多、规模庞大、各级内部业务与事业部门复杂的特点,加之各级、各地的经济环境和历史背景有显著的差距,且存在大中城市分行的“二元结构”,所以,要在实行分级授权的同时,采取具有系统理论指导、灵活多样、切实有效的内部责任制度。责任会计制度正是适应这种需要而建立起来。它把各级内部的有关人员划分成若干责任单位,把各个责任单位的目标和任务,通过数量形式编制成责任预算反映出来,使各级管理人员既服从整体目标,又明确自身目标,责任分明,责任者有职有权,该管则管,能控则控。同时按责任单位(而非按资金)为主体记录和归集会计信息,评价各单位的工作实绩,进行考核,以激励全体员工的工作积极性和主动性。所以,一旦建立起责任会计制度,全行的目标考核就有了两大体系:全行经营目标责任制考核(五项经济指标体系);各级内部各责任单位责任会计考核。前者是宏观目标,后者为微观和宏观并行目标,并弥补了前者的考核“漏洞”,使分支行及其基本办公和营业单位都纳入了控制之内,真正实现全面经济核算,全面成本效益管理。

二、建立农业银行责任会计制度应遵循四条基本原则

(一)目标一致性原则

即各责任单位的具体目标与经营活动必须同农行的总目标一致。目标一致性原则要求各责任单位的责任预算应建立在全行总目标的基础上,是总目标的具体化和阶段化;对执行过程中偏离总目标的行为应及时加以修正,保证各责任单位的业务经营活动向总目标协调发展;防止各责任中心脱离全行总目标各行其是,维护农行的整体形象和利益;考评指标要具有完整性、科学性和公正性。

(二)可控性原则

即各个责任单位只能对其责权范围内可控制的资金、成本、收入和利润负责,在责任预算和业绩报告中也只包括其能控制的项目,对其不能控制的项目则应排除在外,只作参考资料列出,以保证责、权、利紧密结合。按照这条原则,在把全部成本按成本习性分为变动成本和固定成本的基础上,必须对每个成本项目及其明细项目确定应由谁负责。须注意的是:可控与不可控是相对的,不同层次的责任单位,其可控范围也不一样,责任层次越高,可控范围越大。如业务宣传费,对负责宣传的办公室和存款部门是可控的(由总行制定),但是对营业所(部)和其他业务部门而言则是不可控的。因此,在确定可控范围时,应力求做到符合该行、该部的具体情况,防止责任不清而互相推诿,管理疏漏。

(三)责、权、利相结合的原则

即在建立责任会计制度中,必须明确每个责任单位的收支项目和耗费定额,赋予责任者职权范围相应的权力,规定出分配的业绩考评标准,并尽可能兼顾整体利益、局部利益和员工个人利益,使员工的积极性和创造性得到持续性发挥。

(四)反馈性原则

即各责任单位在预算执行过程中,要及时、准确、可信地进行记录、计算和反映各种经营信息,以便及时发现问题,迅速采取有效措施加以控制,达到强化内部管理的目的。这种反馈控制网络属树状信息控制网络,由层层反馈并由层层控制,在电脑联机联网的情况下,各种信息会迅速及时地发布和反馈。上述原则作为一般性指导纲领具有普遍性,但如前所述的差异性决定了各级行在建立和实施责任会计制度时必须因地因时制宜。

三、农业银行责任会计制度的基本内容

(一)合理划分责任中心

责任中心是指各个责任单位能对其经济活动严格控制的区域。即由专人承担规定经管责任,并行使相应职权的经营管理单位。如储蓄所、保卫部、稽审部等。划分责任中心,是根据全行各部门、各分支机构的职权范围对投资、成本、利润的影响力确定若干责任单位,做到权责大小配匹。通常可将责任中心分为“成本中心”、“利润中心”和“投资中心”。划分步骤是:第一步,划分成本中心。成本中心是成本发生的区域,在此区域内只能控制成本,又对成本负责。一般而言,成本中心无收入来源,故不对收入和投资负责。成本中心的应用范围很广,凡是有成本发生的单位都要对成本负责,并能进行控制。例如分行的人事教育、资金计划、行政、财务等部门以及下属的支行。这样,成本中心从总行层层下分,形成了“成本中心体系”。大的成本中心涉及资金成本、办公费、宣传费、咨询费等较多的成本项目,而小的成本中心则只涉及个别成本项目,如储蓄柜就只对办公成本负责。划分成本中心须明确责任成本与可控成本和资金成本的关系。一是责任成本与可控成本的关系。凡是成本中心所负责的成本,就为责任成本。为了确定责任成本需要将成本分为可控成本和不可控成本。可控成本必须是成本中心能确定的是什么、如何计算与调控的耗费。凡不具备这三项条件即为不可控成本。属于某个责任中心的成本必须是可控成本,平时应按实际发生数记入该成本中心的编号帐户。但某个成本中心的可控成本往往是另一个成本中心的不可控成本,上级的可控成本很可能是下一级的不可控成本。如行政服务部的车辆运转费即是稽审部的不可控成本。二是责任成本与资金成本的关系。按照银行会计制度的规定,资金成本是指组织资金所发生的直接费用和间接费用。通常从范围上分为某行、某所组织资金的全部成本和某笔资金的成本。资金成本一般以每百元、每千元资金为单位,以资金为成本计算对象进行归集和分配,而责任成本是以谁负责就谁承担为原则,以成本中心作为成本计算对象来归集和分配。两种成本之所以有上述区别是由其反映和考察的目的决定的。资金成本以反映组织资金的费用及其利息为目的,综合反映某行的经营成本。责任成本用来反映和评价责任单位的成本预算执行情况,是控制经营费用、贯彻经营责任制的重要手段。第二步,划分利润中心。利润中心是指既对成本负责又对收入和利润负责的区域。利润中心通常指有独立收入来源并进行独立核算的较大责任中心。如支行、分行和分行所属其他经济实体(如租赁公司、物业管理中心、招待所等)。利润中心有两种形式:一是自然利润中心。指既向内部融通资金或提供劳务,又向外界进行商品营销(发放贷款、出售信用卡或提供劳务),以获取收入,赚得利润的责任中心。二是人为利润中心。指一般不直接对外销售,只对内提供资金或劳务,但需按“内部转移价格”进行内部结算,实行等价交换,并确认成本、收入和利润。如储蓄服务部,实行独立核算,其所组织的储蓄存款按内部转移价格(资金买卖制或其他形式)提供给主管行使用。类似的还有电脑部等。利润中心因为要计算利润,所以必须计算成本。利润中心的成本常按以下两种方法来计算:一是利润中心只计算可控成本,不分担其不可控的共同成本。这些共同成本包括固定资产折旧、房租、水电、车辆运转费等。因此计算出的利润实际额=销售收入-变动成本=贡献毛益总额。全行所有贡献毛益总额之和扣减共同成本即为全行利润总额。所以,这种方法适用于人为利润中心的利润计算。二是利润中心不但要计算其可控成本,而且要计算其不可控成本。即计算完全成本(固定成本+变动成本)。这种方法因之适用于自然利润中心。第三步,划分投资中心。投资中心是指既对成本、收入、利润负责,又对全部投资或资产的营运效果负责的区域。其控制的范围和权力都较大,一般指支行、分行和总行,以及其他独立核算,自负盈亏的经营实体。他们实质上也是利润中心。为了准确计算和考核投资中心的经济效益,须对各投资中心共同使用的资产划分清楚,共同成本应按适当的方法进行分配,相互之间调剂使用人员、资金等亦应有偿使用。只有这样,才能达到责任会计的要求。

(二)公正制订内部转移价格

内部转移价格是各责任中心之间相互结算或转帐所采用的一种计价标准。公正制订内部转移价格既有利于明确各责任中心的经营责任,又有利于对责任中心的考评建立在客观、公正和可比的基础上,还有利于上级管理部门根据各责任中心的有关会计信息进行决策。制定内部转移价格应遵循两条基本原则。第一,凡成本中心相互间提供资金或劳务,以及有关成本中心之间责任成本的转帐,一般应以“成本”作为内部转移价格。这里的成本通常是“标准成本”或“预计分配率”,而不是“实际成本”,否则,就容易把供应单位的浪费或无效劳动转嫁给使用单位,影响双方降低成本的积极性。第二,凡转移资金或劳务,有一方涉及到利润中心或投资中心,应尽可能以“市场价格”为基础制定内部转移价格。市场价格(市价)是根据资金或劳务的市场供销价格作为计价基础。由于存款利率实行全国统一订价,所以,责任中心的资金转移目前尚不宜采用此价作内部转移价。此外,还有“协商价格”、“成本加成”等。协商价格(议价)是买卖双方以市价为基础定期共同协商确定的价格标准。若不对外销售,其价应低于市价。这种价格对资本和劳务的转移都适用。成本加成是指在资金或劳务的全部成本加上按合理利润率计算的利润作为计价基础。这种订价标准有两种做法:第一实际成本加成。即根据资金或劳务的实际成本再加上一定的合理利润率作为计价基础。其优点是能保住卖方的利益,但容易把卖方的功过转嫁给买方。第二标准成本加成。即根据资金或劳务的责任中心平均成本加上合理利润作为计价基础。上述两种方法对实行资金买卖制的行及行属对外服务宾馆等制定内部转移(或使用)价格最为适用。

(三)正确编制责任预算

根据全行的全面预算所确定的经营目标和任务,按责任中心层层分解、落实,同时为每个责任中心编制具体的责任预算,作为今后控制各中心经营活动的依据和评价各中心业绩的标准。

(四)建立健全信息跟踪报告系统

一旦责任中心的预算制定出来,就应根据相关性、及时性、准确性按责任中心建立一套完整的日常记录,计算和积累责任预算执行情况的信息跟踪系统,对有关情况进行跟踪反映,定期编制“责任报告”(业绩报告)。

(五)及时反馈相关信息

按照各责任中心编制的业绩报告,分析预算执行差异发生的原因,及时通过信息反馈,控制并调节他们的日常活动;并督促他们迅速采取有效措施,纠正缺点,巩固成绩,压缩不合理资金占用,提高资产经营质量,借以扩大利润,提高经济效益。

(六)正确评价和考核实际业绩

要采取实际数与预算数对比和差异分析的方法,评价和考核各责任中心的工作实绩和经营效果。然后根据预算制定的奖惩制度,进行奖优罚劣,以贯彻内部经济责任制。其中,对投资中心的考评要注意两项指标:一是投资报酬率。投资报酬率是评价投资中心各项经营管理活动的综合性质量指标。它既能提高投资中心的营业利润水平,又能反映增殖能力。常用如下公式进行计算:投资报酬率=营业利润÷营业资产(或投资总额)=营业利润率×资产周转率(或投资周转率)。“营业利润”指“税前盈利”;营业资产指计算期资产的简单算术平均数。从计算公式可知,要提高报酬率,不仅要降低资金成本、营业费用,提高利润率还要提高资产周转率。二是剩余收益。剩余收益是指营业利润减去该中心占用的营业资产按预期最低报酬率计算的资金成本。计算公式为剩余收益=营业利润-(营业资产×预期最低报酬率)。其中预期最低报酬率为全行各投资中心的加权平均投资报酬率,因而式中计算的资金成本是机会成本。剩余收益指标用来考核投资中心的业绩,有利于防止投资中心的本位主义,保持与总行目标的一致性。

四、建立农业银行责任会计制度的条件和办法

(一)农业银行建立责任会计制度的条件已经基本成熟

其一,改革传统的农业银行经营管理体制建立现代商业银行企业制度的思想已深入人心,在操作上有建立这项制度的迫切需要。其二,内部经营管理目标责任制和岗位制的推行,已为建立责任会计制度积累了一些有益的经验。其三,现行财会制度的某些基础资料,可以为我所用。其四,有一批多年从事会计核算和管理工作,受过良好教育的专业人才。其五,全国百分之八十以上的机构都用微机处理会计业务,为及时记录和核算提供了手段。其六,根据试点的经验,农行将逐步建立信息互联网络,为建立信息跟踪反馈系统创造了条件。

(二)农业银行建立责任会计制度可供选择的办法

1.成立责任会计制度制定领导小组。总行由分管财务的副行长任组长,会计部主任任副组长,成立由会计部及相关部的有关人员为成员的领导小组,负责制定《中国农业银行责任会计制度》。

2.建立分行责任会计制度实施工作组。以分行行长为组长,分管行长为副组长,会计处(财务部)处长为办公室主任,建立分行责任会计制度的实施工作组,具体制定该行实施细则和实施方案,并负责组织、协调、向上反馈和总结。

3.组建二级分行及支行责任会计制度落实工作组。工作组的组建办法比照分行进行。工作组具体负责本行责任中心的划分、责权利的确定、预算的编制、信息反馈和考核,完成上级行(责任中心)下达的预算的目标。

4.正确处理责任会计制度与当前推行的经营目标责任制的关系。要明确责任会计制度是强化内部管理,加强成本控制,增加经营收益的重要手段,是现行经营目标责任制的必要补充,但又自成系统,从管理的角度,消除财会制度疏漏,因此,应树立二者并重的观念。

5.积极地系统地培训实施责任会计制度工作的有关人员。总行有关部门应根据《中国农业银行责任会计制度》编写培训教程,分期分层次培训工作人员,考试合格发给资格证书。并依据操作中的实际问题,修订教程,对有关人员进行再培训。

6.建立责任会计制度执行稽审制。责任会计制度一经建立,就应将其执行情况纳入年度稽核审计和日常审计的范围,做到善始善终,防止弄虚做假。

创建农行责任会计制度思考责任编辑:陈老师    阅读:人次