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售后租回业务会计处理思考

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《中国注册会计师杂志》2015年第十期

一、问题提出

《企业会计准则第21号——租赁(2006)》第七章规定,售后租回业务,承租人和出租人应当根据准则第二章的规定,将售后租回交易认定为融资租赁或经营租赁。售后租回交易认定为融资租赁的,售价与资产账面价值之间的差额应当予以递延,并按照该项租赁资产的折旧进度进行分摊,作为折旧费用的调整。售后租回交易认定为经营租赁的,售价与资产账面价值之间的差额应当予以递延,并在租赁期内按照与确认租金费用一致的方法进行分摊,作为租金费用的调整。但是,有确凿证据表明售后租回交易是按照公允价值达成的,售价与资产账面价值之间的差额应当计入当期损益。

根据企业会计准则规定,对于售后租回业务,应当按照处置相关资产与租赁两项业务分别予以会计处理。实际工作中,企业与租赁公司签订协议,将整条生产线或部分生产设备等资产售后再租回,在不改变资产现有状况及性能的情况下,获取资产的销售价款分期支付租金,以满足企业融资的需求,缓解资金压力。从业务的实质上看,企业相当于是以资产作抵押,然后向租赁公司取得借款,分期支付资金使用费,租赁期届满后,企业归还全部本金与利息,资产解除抵押。笔者认为,对售后租回业务,直接按交易的实质进行会计处理,即将售后租回视为以资产作抵押取得借款,分期支付利息进行会计处理。下文举例说明。

二、案例解析

例:A公司系一化工企业,2013年12月与B租赁公司签订售后租回协议,A公司用于售后租回的资产系一条生产线(由若干建筑物及设备组成),原值8000万元,已提折旧5500万元,公允价值5000万元,租赁期间该生产线仍由A公司管理和使用。协议约定生产线的销售价为5000万元,租赁期间自2014年1月1日至2018年12月31日,租金共计6500万元,其中本金5000万元,利息1500万元。本金与租金采用按年等额方式于每年12月31日支付。A公司应于租赁开始日前支付B公司租赁保证金500万元,服务费100万元。分析:A公司实质是用生产线作抵押向B租赁公司取得借款5000万元,并分期支付利息。2.计算每期应分摊的未确认融资费用,通过内插入法计算实际利率为13.3%,每期未确认融资费用分摊计算如表1。

2014年12月31日支付租金、摊销未确认融资费用会计分录如下。2015年至2018年支付租金、摊销未确认融资费用会计分录同上,不再赘述。同时,企业每年应在财务报表附注中对售后租回作充分披露,披露售后租回的资产原值、账面价值、租赁期及租金、长期应付款、未确认融资费用、实际利率等情况。

三、对售后租回业务视作以资产抵押取得借款进行账务处理的优越性

1.简化企业账务处理,减少财务工作量售后租回按处置资产与租赁两项业务进行账务处理,企业首先要在固定资产卡片中进行下账,将若干固定资产明细从卡片中注销。同时,若是经营租赁,则需要对租回的资产进行备查登记,登记资产的明细项目;若是融资租赁,则要按重新确认的价值入账,需要重新录入固定资产卡片信息,工作量特别大。而按视作以资产抵押取得借款进行账务处理,无需要对固定资产进行卡片下账及重新入账处理,只需要备查登记售后租回资产的明细,长期应付款、未确认融资费用摊销情况,从而简化了企业的账务处理,减少了财务工作量。

2.更符合实质重于形式原则《企业会计准则——基本准则》对会计信息质量要求第五点是实质重于形式。售后租回实质是企业与租赁公司签订协议,以资产作抵押取得借款,然后分期支付利息。企业的资产既没有真正进行清理处置,也没有改变资产的状况与性能,仍由企业进行管理和使用。故仅依据双方签订的一纸合同协议,而实物资产并没有改变状况及性能的情况下,将其分解为处置资产与租赁两项业务进行会计处理,不符合实质重于形式原则。而以资产抵押取得借款进行账务处理,按实际利率摊销未确认融资费用,更符合实质重于形式原则。

3.更有利于财务报表使用者理解根据上述,售后租回的实质系以资产作抵押取得借款,故若按处置资产与租赁两项业务进行账务处理,会对财务报表使用者产生误解,如产生的处置资产损益列示于营业外收支,并不是真正的处置资产行为产生的损益,可能会误导财务报表使用者。对资产不作处置处理,直接按抵押借款的账务处理,在财务报告中披露售后租回业务的情况,如资产原值、账面价值、租赁期及租金、实际利率等信息,更有利于财务报表使用者充分理解交易的实质。

作者:谢海林 单位:四川华信会计师事务所

中国注册会计师杂志责任编辑:杨雪    阅读:人次